ITCD: uma visão da arrecadação deste imposto no Brasil e no estado do Ceará entre 2000 a 2010

Resumo: O objetivo deste estudo é contextualizar, historicamente, o ITCD; ter uma visão da arrecadação deste imposto em âmbito nacional e estadual, com a análise comparativa da arrecadação deste tributo no Estado do Ceará com o Brasil e comparando, ainda, seu crescimento em relação ao PIB do Estado do Ceará. Estudar aspectos específicos como a apuração da base de cálculo, a incidência, a não-incidência, a isenção, as alíquotas e sua progressividade. A base de dados da pesquisa é composta por variáveis mensais extraídas do IBGE, Ministério da Fazenda, IPECE, IPEA e SEFAZ-Ce.

Palavras-chave: Tributação, Arrecadação, ITCD.

Abstract: The objective of this study is to contextualize historically the ITCD; have a vision of the collection of this tax at the national and state level, with a comparative analysis of the collection of this tax in the state of Ceará with Brazil and comparing, still, their growth relative to its GDP. Study specific aspects such as the calculation of the tax basis, the incidence, non-impact, exemption, tax rates and its progressiveness. The research database consists of monthly variables extracted from IBGE, Ministry of Finance, IPECE, IPEA and SEFAZ-Ce.

Keywords: Taxation Revenues, ITCD.

Sumário: 1. Introdução. 2. Evolução histórica do ITCD. 2.1. Evolução histórica no mundo. 2.2. Evolução histórica no Brasil. 2.3. O imposto sobre a transmissão de bens na Constituição de 1988. 2.4. O imposto sobre a transmissão de bens no Código Tributário Nacional. 3. O ITCD segundo a legislação do estado do Ceará. 3.1. As fontes formais do ITCD na legislação estadual. 3.2. Principais características. 3.3. Forma de tributação. 3.4. Da incidência. 3.5. Da não incidência. 3.6. Das isenções. 3.7. Da base de cálculo. 3.8. Do sujeito ativo e do sujeito passivo. 3.9. Das alíquotas e da apuração do imposto. 3.10. Do lançamento e do recolhimento. 4. Situação da arrecadação do ITCD no contexto nacional e estadual. 4.1. Arrecadação do ITCD no Brasil e arrecadação do ITCD no Estado do Ceará. 4.2 . Comparação da Arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a Arrecadação do ITCD do Brasil. 4.3. Comparação da evolução da taxa de crescimento da arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a taxa de crescimento do PIB do Estado do Ceará. 5. Considerações finais. Referências.

1. INTRODUÇÃO

É por meio dos tributos – impostos, taxas e contribuição de melhoria – que as diversas esferas governamentais arrecadam suas receitas, que serão gastas de acordo com as diretrizes orçamentárias estabelecidas em lei. O Estado tem uma função redistributiva, voltada para canalizar recursos para as camadas economicamente desfavorecidas, bem como para as regiões mais pobres do país (VASCONCELOS e GARCIA, 1998). Assim, supõe-se que a ação do Estado esteja voltada para o bem-estar da população.

O Imposto sobre a Transmissão “Causa Mortis” e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos é de competência estadual e foi instituído pela Constituição Federal de 1988. Muitas vezes renegado a um segundo plano por sua baixa arrecadação, nem sempre é incluído em programas de modernização tributária. Daí surgiu o interesse em pesquisar o comportamento da arrecadação deste tributo nos últimos dez anos e verificar sua evolução como receita estadual, visto que poucos trabalhos relatam a importância deste imposto.

Discorremos, ainda, neste trabalho, sobre a evolução histórica do ITCD, sua forma de tributação, da incidência, da não incidência, das isenções, da base de cálculo, do sujeito ativo e do sujeito passivo, das alíquotas e da apuração do imposto, do lançamento e do recolhimento. Comparamos, também, a arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a arrecadação do ITCD do Brasil e comparamos a evolução da arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a evolução do PIB do Estado do Ceará, no período entre 2000 a 2010 com dados obtidos junto a Secretaria da Fazenda do Estado do Ceará, ao IPEA, entre. Por fim, elaboramos uma análise dos resultados obtidos e as considerações finais.

2. EVOLUÇÃO HISTÓRICA DO ITCD

O Estado como ente organizado imprescindível para que o homem possa viver em sociedade necessita de recursos financeiros para atender as necessidades de bem estar. Essa busca de recursos para fazer frente às suas despesas tem sido uma constante para todos os governantes ao longo da história da humanidade. Apresento, neste capítulo, a evolução dos impostos incidentes sobre a transmissão de bens desde os primeiros registros até a época atual.

 No Brasil, procuro relacionar as alterações legais desde o início do século IX, complementando com a Constituição de 1988 e o Código Tributário Nacional.

2.1 Evolução histórica do ITCD no mundo

Remontam há muitos séculos, as referências aos impostos incidentes sobre heranças e doações. Registros egípcios indicavam sua cobrança instituída pelo faraó Psamétrico I, no ano de 666 a.C..

O imposto sobre as heranças (vicesima hereditatum), instituído por Augusto e cobrado apenas na Península Itálica, em Roma, no ano VI d.C., tinha como destinação suprir o Exército. A alíquota inicial de 5% foi elevada por Antonino para 10%. Justiniano aboliu a vicesima hereditatum no ano de 531.

Impostos sobre heranças praticamente não existiram na Idade Média, devido a organização política da época. As terras pertenciam ao Senhor Feudal, que as cedia aos vassalos em troca dos rendimentos sobre a sua exploração. Assim, com a morte do vassalo a terra retornava ao senhor que podia cedê-la novamente a quem quisesse.

No fim da Idade Média, com a diminuição do poder dos senhores feudais, e o conseqüente fortalecimento dos Estados, os sistemas tributários passaram a se organizar melhor.

Na França, a partir do início do século XVIII começaram a existir impostos cobrados sobre a transmissão de bens tanto inter-vivos quanto causa-mortis, com alíquota de 1% sobre o valor desses.

A Inglaterra passou a tributar a transmissão de bens por herança a partir do ano de 1694 com o probate duty, que incidia sobre bens móveis. A resistência dos aristocratas à tributação sobre transmissão de imóveis foi vencida em 1833 com a instituição do sucession duty. Os impostos incidentes sobre heranças foram consolidados no ano de 1894, com o estate duty e o legacy and succession duty, com a adoção de alíquotas progressivas e o estabelecimento de isenções.

Entre outros países, na Espanha, existiu a cobrança do imposto sobre transmissão de bens móveis ou imóveis com alíquotas entre 6% e 14% por um largo período, até o ano de 1829 (LEUCK, 1996).

2.2 Evolução histórica no Brasil

No Brasil, com a transferência da família real portuguesa, surgiu a necessidade do aumento de impostos para suprir as necessidades da corte. Um desses impostos foi criado pelo Alvará de 3 de junho de 1809, com o nome de sisa dos bens de raiz ou imposto de sisa (FANUCCHI, 1975). Com alíquota de 10%, posteriormente reduzida para 6%, eram tributadas as transferências de bens imóveis por compra e venda, inclusive por troca. O Alvará de 17 de junho de 1809 criava o imposto sobre sucessões com alíquotas de 10% e 20%, estabelecendo isenções para os parentes mais próximos. Em 1811, novo alvará regulamentava a arrecadação do imposto de décima das heranças e dos legados. Em 1832, esse imposto, passou a ser cobrado pelas províncias, integrando definitivamente sua receita a partir da edição da Lei n° 99 de 31 de outubro de 1835 (LEUCK, 1996).

A Constituição Republicana de 1891 em seu art. 9º, inciso 3º, promulgada em 24 de fevereiro de 1891 por uma Assembléia Constituinte convocada pelo Governo Provisório (SARASATE, 1967) atribuía aos Estados a competência para decretar impostos sobre a transmissão da propriedade, aí incluídos imóveis, móveis e semoventes.

Com a promulgação da Constituição de 1934, promulgada a 16 de julho pela Assembléia Constituinte eleita para esse fim e convocada pelo Governo Provisório de Getúlio Vargas (SARASATE, 1967), o imposto de transmissão da propriedade foi dividido em dois, de competência privativa dos Estados, conforme pode ser visto no próprio texto daquela constituição:

“Art. 8º – Também compete privativamente aos Estados:

I – decretar impostos sobre:

b. transmissão de propriedade causa mortis;

c. transmissão de propriedade imobiliária inter vivos , inclusive a sua incorporação ao capital da sociedade;”

“O imposto sobre transmissão de bens corpóreos, cabe ao Estado em cujo território se acham situados; e o de transmissão causa mortis, de bens incorpóreos, inclusive de títulos e créditos, ao Estado onde se tiver aberto a sucessão. Quando esta se haja aberto no exterior, será devido o imposto ao Estado em cujo território os valores da herança forem liquidados, ou transferidos aos herdeiros.”

 Outorgada a 10 de novembro pelo Chefe de Governo Getúlio Vargas (SARASATE, 1967), a Constituição de 1937 manteve a mesma redação da anterior (art.23, I, b e c) da mesma forma que a Constituição de 1946 (art. 19, II e III).

A Emenda Constitucional nº 5 de 21 de novembro de 1961 transfere aos municípios a competência sobre o imposto de transmissão inter-vivos (art. 29, III)10, permanecendo o imposto causa-mortis na esfera estadual (art. 19,I e § 1º e 2º)11. Nessa ocasião, portanto, rompe-se a tradição de se manter unificada a competência sobre os impostos de transmissão (FANUCCHI, 1975).

Com a Emenda Constitucional nº 18 de 1º de dezembro de 1965, que “estabelece a reforma tributária e nova distribuição de rendas, também incluídas, os impostos de transmissão inter vivos e causa mortis voltam a ser unificados sob esfera estadual, com adaptações e limitações, no texto constitucional de 1967”, restringe a sua incidência aos bens imóveis (art. 9º, caput, e §§ 1º a 4º). Importante observar que o § 4° já atribui ao Senado Federal a competência para fixar as alíquotas máximas.

O Diário Oficial da União publica a Lei nº 5.172, em 27 de outubro de 1966, que dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de Direito Tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Os artigos 35 a 42 disciplinam a aplicação do Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis e de Direitos a Eles Relativos.

 A Constituição de 1967, promulgada pelo Congresso Nacional, em 24 de janeiro de 1967, com vigência a partir de 15 de março de 1967, data da posse do novo Presidente da República (SARASATE, 1967), mantém a competência dos Estados para instituir o imposto em questão (art. 24, I e § 2º), excluindo-se de sua tributação os bens imóveis ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoas jurídicas em realização de capital, mantendo-se o mesmo texto com pequenas alterações na edição do Ato Complementar nº 40, de 1968, o mesmo acontecendo na Emenda Constitucional nº 01, de 1969.

A Constituição Federal de 1988 estabelece a atual redação, novamente segmentando o imposto de transmissão e sua competência.

Por fim, a Lei Federal nº 11.411, de 04 de Janeiro de 2007 altera dispositivos da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 – Código de Processo Civil, possibilitando a realização de inventário, partilha, separação consensual e divórcio consensual por via administrativa. Esta Lei possibilitou que se todos forem capazes e concordes, poderá fazer-se o inventário e a partilha por escritura pública, a qual constituirá título hábil para o registro imobiliário, permanecendo a via judicial nos casos de testamento ou interessado incapaz. Assim, pela lei, o tabelião somente lavrará a escritura pública se todas as partes interessadas estiverem assistidas por advogado comum ou advogados de cada uma delas, cuja qualificação e assinatura constarão do ato notarial. Realmente, esta lei é uma grande inovação para o ITCD, pois dá celeridade aos processos, que antes demoravam anos para resolução, e possibilita que o Estado exerça mais rápido a sua função arrecadatória, com o objetivo de atender as demandas de bem estar de sua população.

2.3 O imposto sobre a transmissão de bens na Constituição de 1988

A Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 foi promulgada sob a influência do clima de democratização que imperava no país, recém-saído de um período de exceção. Assim, foi fundamental a intenção dos integrantes da Assembléia Nacional Constituinte de firmar um novo pacto federativo, procurando descentralizar mesmo que parcialmente o poder até então excessivamente concentrado nas mãos do Governo Federal. As questões fiscais e tributárias não fugiram a essa regra. Preocupados em dotar principalmente os municípios de recursos para enfrentar os novos encargos que lhes foram atribuídos, os Constituintes fizeram grandes alterações na distribuição de competência tributária (FABRETTI, 2002).

A Constituição de 1988 estabeleceu novamente a subdivisão do imposto de transmissão de bens, como já existira pela Emenda Constitucional nº 5, de 1961. Assim, aos Municípios foi atribuída a competência para a instituição do imposto de transmissão “inter vivos” por ato oneroso de bens imóveis (art. 156, II).

Aos Estados e Distrito Federal, a competência passou a ser a de instituir impostos sobre a transmissão “causa mortis” e doação de quaisquer bens ou direitos (art. 155, I). A ampliação da abrangência do imposto, passando a incluir os bens móveis, foi a forma encontrada para compensar a perda de arrecadação com a transferência aos municípios do imposto sobre a transmissão “inter vivos”.

O local de situação do imóvel é que determina a competência de cada Estado relativamente ao imposto (art. 155, § 1º, I). Quanto aos bens móveis, títulos e créditos, a competência é definida pela localização da comarca onde se processar o inventário ou arrolamento ou pelo local de domicílio do doador. (art. 11 , § 1º, II).

Em caso de doadores residentes ou domiciliados no exterior ou se o “de cujus” possuía bens, era residente, domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior, o texto constitucional delega à lei complementar competência para regular a instituição do imposto (art. 155, § 1º, II e III).

Como a Constituição Federal não cria impostos, mas somente disciplina a sua criação, isso se estende às alíquotas, que são de competência da legislação estadual. Porém, procurando evitar a fixação de alíquotas excessivamente elevadas, o que poderia afrontar o princípio da capacidade contributiva, os Constituintes tomaram a precaução de delegar ao Senado Federal a fixação das alíquotas máximas conforme pode ser visto no próprio texto constitucional: (art. 155, § 1º, IV).

“§ 1º O imposto previsto no inciso I:

I – relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal;

II – relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;

III – terá competência para sua instituição regulada por lei complementar:

a) se o doador tiver domicilio ou residência no exterior;

b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;

IV – terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal.”

3. O ITCD SEGUNDO A LEGISLAÇÃO DO ESTADO DO CEARÁ

3.1 As fontes formais do ITCD na legislação estadual

O Imposto sobre a Transmissão “Causa Mortis” e Doação no Estado do Ceará tem como fontes formais a Constituição Estadual, a Lei nº 13.417/2003, objeto de estudo da pesquisa, e suas alterações[1], e a Instrução Normativa nº 17/2009, da Coordenadoria da Administração Tributária, órgão integrante da estrutura da Secretaria Estadual da Fazenda.

A Constituição do Estado do Ceará repete o disposto na Constituição Federal quando, no Art. 196, estabelece os impostos de competência do Estado:

“Art. 196. Compete ao Estado instituir:

I – impostos sobre:

a) transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens ou direitos;

b) operações relativas à circulação de mercadorias e prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no Exterior;

c) propriedade de veículos automotores;

d) adicional de imposto de renda e proventos de qualquer natureza, incidente sobre lucros, ganhos e rendimentos de capital, em até cinco por cento do que for pago à União por pessoas físicas ou jurídicas, domiciliadas no território do Estado;

II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição;

III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.”

3.2 Principais características

O Imposto sobre a Transmissão “Causa Mortis” e Doação é uma espécie de tributo, como são assim definidos pelo CTN, em seu artigo 3º:

Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

O Imposto sobre a Transmissão “Causa Mortis” e Doação está classificado no CTN como imposto sobre o Patrimônio e a Renda, de competência estadual estabelecido pela Constituição Federal em seu Art. 151, I.

Por ter como função principal a arrecadatória ou fiscal, ou seja, a de captar recursos financeiros para atender as atividades gerais do Estado, é considerado um imposto direto, na sua forma de percepção, o ônus é arcado pelo próprio contribuinte e não pode ser repassado. Cumpre, contudo, função regulatória ou extrafiscal, ao se estabelecer alíquotas diferenciadas e diretamente proporcionais ao montante recebido por cada herdeiro ou donatário. Como as suas alíquotas são progressivas, ele ataca diretamente a concentração de renda. É considerado um imposto monofásico e não seletivo, porque é cobrado de uma só vez, com as mesmas alíquotas incidindo independente do tipo de bem a ser transmitido e não leva em conta a essencialidade do produto, porque sua natureza é estritamente fiscal, visa apenas gerar receita tributária.

3.3 Forma de tributação

Vinculadas ao princípio da legalidade, as alíquotas do ITCD devem ser previstas em lei e fixadas pelas legislações estaduais, respeitados os limites máximos determinados por resolução do Senado Federal. O Estado do Ceará, por exemplo, adota uma forma de tributação deste imposto onde a apuração é feita mediante decomposição, em faixas, da base de cálculo convertida em ufirce, multiplicada por sua alíquota correspondente. Devido à progressividade de suas alíquotas, que vai de 2% a 8%, o ITCD do Estado do Ceará se destaca a cada dia por atender, neste raciocínio, o princípio da capacidade contributiva, além de contribuir para a justiça fiscal; pois, para muitos, a capacidade contributiva aumenta mais que a renda, o que significaria um sacrifício igual para cada contribuinte. Para Misabel Derzi (apud CONTI, 1999, p.8), ao fazer menção à tributação progressiva, ratifica o raciocínio de que o ITCD é um imposto de maior justiça fiscal, ao dizer que “a graduação dos impostos, de forma que os economicamente mais fortes paguem progressivamente mais por esses gastos do que os mais fracos, levará a uma maior justiça social”.

Sobre o assunto, discorre Sacha Calmon Navarro Coelho[2]:

“As alíquotas são progressivas para realizar o princípio da capacidade contributiva e para graduar a carga com igualdade, pelo merecimento. O lançamento é direto e ocorre por avaliação (criteriosa). Os Oficiais dos Registros e os juízes, antes de oficializarem as transmissões, submetem ao Estado a avaliação dos bens e direitos que serão transmitidos. Esta não poderá ultrapassar nunca o valor real do bem ou direito que será transmitido, sob pena de atrair a censura do princípio do não-confisco. Aqui, como noutras configurações, o lançamento, melhor seria dizer avaliação, precede a ocorrência do fato gerador, pois a transmissão e, pois, a realização do ganho de capital só ocorre após o pagamento do imposto. É dizer, a integração do bem ou direito ao patrimônio dos contribuintes é posterior ao pagamento, conditio sine qua non. Questão de técnica arrecadatória.”

3.4 Da incidência

O imposto incide sobre a transmissão causa mortis ou a doação, a qualquer título de:

“I – propriedade ou domínio útil de bem imóvel, seja por natureza, por acessão física ou intelectual, ou por definição legal;

II – direitos reais sobre bens imóveis;

III – bens móveis, corpóreos ou incorpóreos, títulos, créditos e respectivos direitos;

IV – semoventes.”

A transmissão causa mortis ocorre no momento do óbito do autor da herança[3] ou legado. Considera-se, para os efeitos desta Lei, doação:

“I – a desistência ou renúncia de herança ou legado, manifestada por herdeiro ou legatário, em favor de pessoa determinada ou determinável, que importe ou se resolva em transmissão de quaisquer bens ou direitos;

II – a cessão por ato de liberalidade, nos termos da Lei Civil.”

Nas transmissões causa mortis e nas doações ocorrem tantos fatos geradores distintos quantos forem os herdeiros, legatários, donatários e cessionários.

Configuram-se as hipóteses definidas no art. 2º, da Lei nº 13.417/2003 ao ocorrerem os seguintes fatos e atos:

“I – sucessão legítima ou testamentária[4] de bens imóveis situados neste Estado e de direitos a eles relativos;

II – sucessão legítima ou testamentária de bens móveis, títulos, créditos e semoventes, quando o inventário[5] ou arrolamento se processar neste Estado;

III – doação, a qualquer título, de bens imóveis, bens móveis, títulos, créditos e direitos a eles relativos e semoventes.”

Chama-se sucessão legítima quando o patrimônio total é recolhido pelos herdeiros e distribuído de acordo com a ordem estabelecida pela lei.

Haverá nova incidência do imposto quando as partes retratarem o contrato ou qualquer outro instrumento, que importe em transmissão não onerosa, observado o disposto no art. 117, inciso I do Código Tributário Nacional.

Estão compreendidos na incidência do imposto de que trata o inciso III, do caput deste artigo, os bens que, na divisão do patrimônio comum, na partilha ou adjudicação, forem atribuídos ao convivente ou cônjuge, naquilo que excedam à respectiva meação.

Sobre herança e meação, Hugo de Brito Machado faz a seguinte distinção[6]:

“Sendo casado o autor da herança, é importante que se nota a diferença entre herança e meação, porque esta não é objeto de transmissão de propriedade e, assim, não pode ser submetida à tributação. O tributo incide sobre a transmissão da propriedade em decorrência da morte. Não sobre a meação, pois esta já pertencia ao cônjuge sobrevivente. Na dissolução da sociedade conjugal por morte, verificar-se-á a meação do cônjuge sobrevivente de conformidade com os dispostos do Código Civil que regulam o regime de bens, deferindo-se a herança aos herdeiros na forma também naquele Código estabelecida (art. 1.685 do Código Civil – Lei nº 10.406, de 10 de Janeiro de 2002).

O objetivo da transmissão de propriedade é apenas a herança. Não a meação. Aberta a sucessão, diz a lei, a herança transmite-se, desde logo, aos herdeiros legítimos e testamentários” ( art. 1.784 do Código Civil – Lei nº 10.406, de 10 de Janeiro de 2002).”

3.5 Da não-incidência

O imposto não incide sobre as transmissões causa mortis e as doações em que figurem como herdeiros, legatários ou donatários:

“I – a União, o Estado ou o Município;

II – os templos de qualquer culto;

III – os partidos políticos e suas fundações;

IV – as entidades sindicais dos trabalhadores;

V – as instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos.”

O disposto no inciso I é extensivo às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, desde que os bens, direitos, títulos ou créditos se destinem ao atendimento das suas finalidades essenciais ou as delas decorrentes.

A não-incidência prevista nos incisos II a V é condicionada a que os bens, direitos, títulos ou créditos se destinem ao atendimento das finalidades essenciais das entidades neles mencionadas.

A não-incidência prevista nos incisos III a V é condicionada também à observância dos seguintes requisitos pelas entidades neles referidas:

“I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;

II – aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção de seus objetivos institucionais;

III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão”.

O imposto não incide também sobre:

“I – a renúncia à herança, ao legado ou à doação, desde que feita sem ressalva ou condição, em benefício do monte, e não tenha o renunciante praticado qualquer ato que demonstre ter havido aceitação da herança, do legado ou da doação;

II – o fruto do bem do espólio, havido após o falecimento do autor da herança ou legado;

III – os créditos oriundos de seguro de vida ou pecúlio por morte.”

3.6 Das isenções

São isentas do imposto:

“I – as transmissões causa mortis[7]:

a) de bem imóvel urbano, desde que constitua o único bem imóvel a ser partilhado e que a sua avaliação seja igual ou inferior a 20.000 (vinte mil) Ufirce’s;

b) de imóvel rural de área não superior a três módulos rurais, assim caracterizados na forma de legislação pertinente, desde que feitas a quem não seja proprietário de imóvel de qualquer natureza;

c) em que o valor total do acervo hereditário seja igual ou inferior a três mil Unidades Fiscais de Referência do Estado do Ceará – Ufirces.

d) de créditos oriundos de vencimento, salário, remuneração, honorário profissional, direitos trabalhistas, inclusive Fundo de Garantia por Tempo de Serviço – FGTS, Programa de Integração Social – PIS, e Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público – PASEP, e benefícios da previdência oficial ou privada, não recebidos em vida pelo autor da herança, limitada a isenção ao valor equivalente a 5.000 (cinco mil) Ufirces;

II – as transmissões causa mortis ou por doação:

a) de imóveis estabelecidos em núcleos oficiais ou reconhecidos pelo Governo, em atendimento à política de redistribuição de terras, desde que feitas a colono que não seja proprietário de imóvel de qualquer natureza;

b) de bens e direitos a associações comunitárias e a entidades de moradores de bairros, favelas e similares, atendidas as condições estabelecidas no art. 4º, § 3.º da Lei nº 13.417/2003.”

Na hipótese da alínea "d" do inciso I:

“I – será considerada a soma dos valores dos créditos transmitidos;

II – o valor que exceder o montante alcançado pela isenção será levado ao cômputo do valor total do acervo hereditário.”

3.7 Da base de cálculo

A base de cálculo do imposto é o valor venal dos bens ou direitos, ou ainda o valor dos títulos e créditos, apurados mediante avaliação administrativa ou estimativa fiscal procedida pela autoridade fazendária.

Entende-se por valor venal o valor corrente de mercado do bem ou direito. A base de cálculo terá seu valor revisto ou atualizado pela autoridade fazendária, decorridos 180 (cento e oitenta) dias da data da avaliação, ou sempre que a Fazenda Pública Estadual constatar alteração no valor venal ou vício na avaliação anteriormente realizada[8].

3.8 Do sujeito ativo e do sujeito passivo

Para o CTN, no seu Art. 119, sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento. Já a Lei 13.417/2003, no seu Art. 7º, descreve o sujeito passivo da obrigação de pagar o ITCD, também, chamado de contribuinte do imposto.

São contribuintes do imposto:

“I – nas transmissões causa-mortis, o herdeiro, o legatário, o fiduciário e o fideicomissário;

II – nas transmissões por doação, o donatário;

III – nas transmissões por cessão de herança, o cessionário.”

São solidariamente responsáveis pelo imposto, inclusive pelos acréscimos legais:

“I – os Oficiais de Notas e de Registro de Imóveis, inclusive substitutos, e demais serventuários, nos atos praticados por eles ou perante eles, em razão de seu ofício, sem a prova de quitação do imposto;

II – por suas ações e omissões, as empresas, as instituições financeiras e bancárias e toda e qualquer instituição a quem caiba a responsabilidade do registro e da prática de ato que implique transmissão de bens móveis, imóveis e direitos a eles relativos, títulos, participação societária, cotas de capital, créditos e quaisquer outros direitos;

III – o doador, na inadimplência do donatário.”

3.9 Das alíquotas e da apuração do imposto

As alíquotas do Imposto sobre Transmissão Causa-Mortis e Doação, conforme o Art. 10, da Lei 13.417/2003, são:

“a) nas transmissões causa-mortis:

1. até 5.000 (cinco mil)Ufirces, 2% (dois por cento);

2. acima de 5.000 (cinco mil) e até 15.000 (quinze mil) Ufirces, 4% (quatro por cento);

3. acima de 15.000 (quinze mil) e até 40.000 (quarenta mil) Ufirces, 6% (seis por cento); e

4. acima de 40.000 (quarenta mil) Ufirces, 8% (oito por cento);

b) nas transmissões por doação:

1. até 25.000 (vinte e cinco mil) Ufirces, 2% (dois por cento);

2. acima de 25.000 (vinte e cinco mil) Ufirces, 4% (quatro por cento).”

A apuração do imposto devido será efetuada mediante a decomposição em faixas dos valores totais dos bens e direitos transmitidos que será convertido em Ufirce ou outro índice que venha a substituí-la, sendo que a cada uma das faixas será aplicada a respectiva alíquota.

As alíquotas deste imposto serão definidas com base no resultado da soma do valor venal da totalidade dos bens e direitos transmitidos, inclusive na hipótese de liberação de parte dos bens do espólio, por meio de autorização ou alvará judicial.

A alíquota aplicável será:

“I – nas transmissões causa-mortis, aquela vigente na data da abertura da sucessão;

II – nas transmissões do fiduciário para o fideicomissário, aquela vigente no momento da transmissão;

III – nas transmissões por doação, aquela vigente no momento da transmissão.”

O valor total do imposto devido será calculado mediante a soma dos valores parciais apurados na forma dos itens da alínea "a" ou "b", conforme se trate de transmissão causa-mortis ou por doação, respectivamente.

Sobre o assunto, discorrem Paulo Arvate e Ciro Biderman[9]:

“O impacto desse imposto em termos de justiça salarial parece claro e direto. A transmissão de bens e direitos para um indivíduo, do seu ponto de vista, é compatível a um crescimento da renda, e, portanto, é justo que o mesmo contribua com uma parcela, que deve ser maior quanto maior for o valor dos bens e direitos transferidos, ou seja, progressivo”.

3.10 Do lançamento e do recolhimento

O lançamento do imposto ocorre no momento da apuração do tributo pela autoridade fazendária. Nas transmissões causa mortis, o imposto deve ser recolhido até o dia 10 (dez) do terceiro mês subseqüente ao do seu lançamento pela autoridade fazendária.

Na hipótese da ocorrência de desistência ou renúncia à herança, o imposto deve ser recolhido no mesmo prazo definido no caput.

Nas transmissões por doação, o imposto deve ser recolhido:

“I – antes da lavratura do instrumento público;

II – antes de transitar em julgado a sentença homologatória da ação de separação judicial ou de divórcio, ou antes da partilha de bens, quando na união estável;

III – até o dia 10 (dez) do terceiro mês subseqüente ao da lavratura do instrumento particular ou na data em que, tomando ciência do fato, a autoridade fazendária fixar para recolhimento.”

Nas transmissões formalizadas por quaisquer instrumentos, públicos ou particulares, lavrados fora do Estado, o imposto deverá ser recolhido até o dia dez do quinto mês subseqüente ao da lavratura do ato ou contrato, ou na data em que, tomando ciência do fato, a autoridade fazendária fixar para recolhimento[10].

Não tendo o contribuinte recolhido o imposto lançado no prazo previsto, a autoridade fazendária, após 60 (sessenta) dias, inscreverá o crédito tributário na Dívida Ativa do Estado, com os acréscimos previstos no art. 17, da Lei nº 13.417/2003. Excetua-se da aplicação a hipótese prevista no inciso I, do art. 14, da mesma Lei.

O recolhimento do imposto e das penalidades pecuniárias será efetuado observando-se os mesmos coeficientes e critérios utilizados para a cobrança dos juros moratórios e da atualização monetária incidentes sobre os débitos do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e Comunicação – ICMS.

Nos recolhimentos espontâneos do ITCD relativo às doações informadas na Declaração do Imposto de Renda, os acréscimos moratórios serão aplicados 30 (trinta) dias após o término do prazo de entrega da referida declaração, definido pela Receita Federal do Brasil. Essa é uma inovação acrescida pelo Art. 1º da Lei nº 13.552, de 29 de Dezembro de 2004, que alterou o Art. 15, da Lei nº 13.417, de 30 de Dezembro de 2003.

Nas transmissões de que trata esta Lei, a autoridade fazendária poderá conceder parcelamento do imposto, no máximo em até 30 (dez) parcelas mensais, com valor nunca inferior a 50 (cinquenta) Ufirces[11].

4. SITUAÇÃO DA ARRECADAÇÃO DO ITCD NO CONTEXTO NACIONAL E ESTADUAL

4.1. Arrecadação do ITCD no Brasil e arrecadação do ITCD no Estado do Ceará.

Apesar do ITCD ser um imposto “esquecido”, os estados brasileiros arrecadaram em média anual R$ 830.018.000,00 ( oitocentos e trinta milhões e dezoito mil reais ) no período de 2000 a 2010, como mostra a tabela 01. Se compararmos a arrecadação do exercício de 2010 com a do exercício de 2000, percebemos uma evolução significativa deste imposto no Brasil, ou seja, saindo de 328.985.000,00 ( trezentos e vinte e oito milhões e novecentos e oitenta e cinco mil reais), em 2000, para R$ 2.564.611.000,00 (dois bilhões, quinhentos e sessenta e quatro milhões e seiscentos e onze mil reais), em 2010 (Tabela 01). Considerando a participação média das regiões brasileiras, do período de 2000 a 2010, deste tributo, percebemos que a região Sudeste detém 79% da participação do ITCD no Brasil, seguida da região Sul, com 17%, da região Centro-Oeste, com 8%, da região Nordeste, com 5% e da região Norte, com 1%. A nível de Estado, podemos destacar os Estado de São Paulo, Rio de Janeiro e Minas Gerais, como os Estados com maior volume de arrecadação, em média. O Ceará fica em 11º ( décimo primeiro) no ranking das maiores arrecadações do ITCD no país. Se o compararmos, apenas, com os Estados da região Nordeste, o Ceará passa a 2º colocado, ficando atrás, apenas, da Bahia, no período analisado (Gráficos 01e 02).

Em relação ao percentual médio da evolução dos impostos no Estado do Ceará, no período de 2000 a 2010, o ITCD foi o imposto que apresentou maior percentual de evolução, se comparado ao ICMS e ao IPVA que são os principais impostos do Estado, como mostra o Gráfico 03, com dados da Secretaria da Fazenda do Estado do Ceará.

4.2. Comparação da evolução da Arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a Arrecadação do ITCD do Brasil.

Analisando o Gráfico 04, que descreve a evolução da arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a arrecadação do ITCD do Brasil, período de 2000 a 2010, é fácil perceber que na média o Ceará teve uma evolução, deste imposto, maior que a evolução do país. Com destaque de maior evolução de arrecadação do ITCD para o exercício de 2006, especificamente, no mês de Novembro, isso por conta de um arrolamento de bens de um único contribuinte, ocorrido no mês de novembro de 2006, que resultou no imposto a pagar no valor de R$ 6.691.437,44 ( Seis Milhões, Seiscentos e Noventa e Um Mil, Quatrocentos e Trinta e Sete Reais e Quarenta e Quatro Centavos ). Considerando que a arrecadação de todo o mês de novembro de 2006 foi R$ 7.469.790,11 ( Sete Milhões, Quatrocentos e Sessenta e Nove Mil, Setecentos e Noventa Reais e Onze Centavos ) e que esse fato isolado representou 89,58% da arrecadação do ITCD do mês em análise e que resultou no crescimento da arrecadação do ITCD no mês de novembro de 2006 em mais de 1.264%, quando comparada ao mesmo período de 2005; com isso, optamos por excluir este período da base de dados, por ser um fato atípico, e nos exercícios de 2004 e 2007, o ITCD do Estado do Ceará apresentou uma evolução menor que o país.

4.3. Comparação da evolução da taxa de crescimento da arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a taxa de crescimento do PIB do Estado do Ceará.

Os valores correntes do PIB a preço de mercado no Ceará, para o período de 2000 a 2010, encontram-se descritos no Gráfico 05. Verifica-se através do Gráfico que no último ano esse valor chega próximo a 75 bilhões de reais, representando um crescimento nominal de mais de 10 bilhões em relação ao ano anterior, segundo dados do IBGE e do IPECE.

Observando-se o desempenho da economia cearense e brasileira em toda década, percebe-se que, de um modo geral, ambas seguem a mesma trajetória, exceto no ano de 2007, no qual o Ceará apresentou uma desaceleração enquanto o país permaneceu em processo de expansão (Gráfico 06).

Analisando-se a evolução da taxa de crescimento da arrecadação do ITCD do Estado do Ceará com a taxa de crescimento do PIB do Estado do Ceará em toda década, percebe-se que, de um modo geral, a arrecadação do ITCD teve uma taxa de crescimento maior que a do PIB, exceto nos exercícios de 2004 e 2007, no qual apresentou uma desaceleração enquanto o PIB do Ceará permaneceu em processo de expansão (Gráfico 07).

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

Em tese, a arrecadação do ITCD, portanto, está intrinsecamente ligada ao desempenho industrial do Estado que, por sua vez, provoca um aumento no custo do metro quadrado dos bens imóveis por conta da aceleração da atividade econômica. E esse fato pode ser constatado observando-se o desempenho da economia cearense e brasileira em toda década, percebe-se que, de um modo geral, ambas seguem a mesma trajetória, exceto no ano de 2007, no qual o Ceará apresentou uma desaceleração enquanto o país permaneceu em processo de expansão (Gráfico 06).

Entretanto, esse imposto em termos de justiça salarial, não há o que discutir, parece claro e direto. A transmissão de bens e direitos para um indivíduo, em tese, é compatível ao crescimento da sua renda, e, portanto, é justo que o mesmo contribua com uma parcela, que deve ser maior quanto maior for o valor dos bens e direitos transferidos, ou seja, cumpre função regulatória ou extrafiscal, ao se estabelecer alíquotas diferenciadas e diretamente proporcionais ao montante recebido por cada herdeiro ou donatário. Como as suas alíquotas são progressivas, ele ataca diretamente a concentração de renda.

Como existem poucos trabalhos nesta área, acredito que este estudo pode ser usado para avaliar o comportamento de outros tributos mais impactantes na arrecadação, não só do Estado do Ceará, como também de outros estados da federação, e espero que esta pesquisa possa contribuir e servir de base para estudos mais profundos sobre o tema, onde reafirmamos a importância do ITCD para o Estado do Ceará, conforme os dados da análise descritiva e gráfica apresentada no trabalho.