Conceito de tributo e as espécies tributárias

Resumo: O presente artigo tem como finalidade obter-se um conceito de tributo através da análise da redação do artigo 3º, do Código Tributário Nacional, afim de identificar uma determinada obrigação perante o Poder Público, ou suas respectivas autarquias, como de natureza tributária. Posteriormente, analisaremos quais são as espécies de tributos previstos na Constituição Federal e no Código Tributário Nacional e não havendo conexão entre estes dois diplomas, qual destes deve prevalecer segundo a premissa a ser defendida no presente artigo, com respaldo em diversos entendimentos doutrinários.

Palavras-chave: Conceito de tributo; espécies tributárias; Constituição Federal; Código Tributário Nacional; Prevalência.

Abstract: This present article has the aim for be obtained a concept of tribute across the analysis of drafting of article 3º, of Nacional Tax Code, up for a identify some obligation before the public authority, or yours relevant municipalities, as if a tax nature. Then, we will analyse wich are tax species provided for in the Federal Constitution and in the Nacional Tax Code and as there are no connection between this two codes, which one of these should prevail according the premise being defended in this present article, under the support of a several others doctrinaires understandings.

Keywords: Concepto of tribute, tax species, Federal Constitution, Nacional Tax Code, prevalent.

Sumário:1. Introdução 2.Conceito de Tributo. 2.1. Prestação Pecuniária. 2.2. Compulsória. 2.3. Em moeda ou Cujo Valor nela se Possa Exprimir. 2.4. Que não Constitua Sanção por Ato Ilícito. 2.5. Instituída em Lei. 2.6. Cobrada Mediante Atividade Administrativa Plenamente Vinculada.3.Espécies Tributárias. 3.1. Espécies Tributárias previstas na Constituição Federal – TEORIA PENTAPARTIDA. 3.2. Espécies Tributárias previstas no Código Tributário Nacional – Teoria TRIPARTIDA. 4. Prevalência da teoria TRIPARTIDA. 5. Conclusão. 6. Referências

1. Introdução

A princípio, importante salientar acerca da inexistência de um conceito explícito na Constituição Federal de “tributo”. Analisando o capítulo da Carta Magna o qual dispõe acerca do “Sistema Tributário Nacional”, constatamos que a lei maior remete a Lei Complementar a competência para “estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tributos e suas espécies”, conforme redação do artigo 146, inciso III, alínea “a”, cujo teor abaixo se colaciona:

“Art. 146. Cabe à lei complementar:(….)

III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;”

Conforme se observa através da redação do dispositivo trazido à baila, percebe-se que a competência para fins de conceituação de tributo é infraconstitucional, ou seja, da Lei Complementar.

Como é cediço, e fato notório de suma importância para a tese a ser desenvolvida no presente artigo, a Lei 5.127 de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional) foi recepcionada pela Constituição Federal de 1988 com o status de Lei Complementar, conforme se observa através da redação do art. 34, §5º, do Ato das Disposições Transitórias, senão veja-se:

“Art. 34. O sistema tributário nacional entrará em vigor a partir do primeiro dia do quinto mês seguinte ao da promulgação da Constituição, mantido, até então, o da Constituição de 1967, com a redação dada pela Emenda nº 1, de 1969, e pelas posteriores.

§ 5º – Vigente o novo sistema tributário nacional, fica assegurada a aplicação da legislação anterior, no que não seja incompatível com ele e com a legislação referida nos §3º e § 4º”

Assim, de acordo com as considerações inicialmente esposadas, percebe-se que o conceito explícito de tributo é aquele delineado na legislação infraconstitucional, in casu, o Código Tributário Nacional, conforme a seguir será demonstrado.

2.Conceito de Tributo.

Conforme dito em alhures, o Conceito de Tributo, de acordo com o ordenamento jurídico brasileiro, encontra-se explicitado no artigo 3º do Código Tributário Nacional, o qual preleciona que:

“Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Em consonância com esta premissa, são as palavras do Ilustre jurista Hugo de Brito Machado, ao dizer que:

“O legislador, afastando as divergências da doutrina, disse que “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada (CTN, Art.3º)[1]”.

Nestes termos, constatamos que o Código Tributário Nacional por intermédio do dispositivo supramencionado, com seu status de “Lei Complementar” atribuído pelo art. 34, §5º, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT, no exercício de sua competência atribuída pelo artigo 146, III, alínea “a”, da CF/88, conceitua explicitamente o que é “tributo”, razão pela qual há de se entender que não possuem nenhuma utilidade os diversos conceitos de tributo desenvolvidos por juristas e financistas.

Portanto, de acordo a premissa ora fixada, entendemos que todos os quesitos que ensejam a caracterização de um tributo encontram-se delineados na redação do artigo 3º, do Código Tributário Nacional, ao conceituar que tributo “(1) é toda prestação pecuniária (2) compulsória, (3) em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, (4) que não constitua sanção por ato ilícito, (5) instituída em lei e (6) cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Para melhor compreensão da tese ora aventada, passemos a analisar analiticamente todos os seis quesitos cuja constatação cumulativa nos permite identificar determinada espécie tributária.

2.1. Prestação Pecuniária

O tributo é prestação pecuniária conforme se observa na parte inicial do artigo 3º, em análise, assim entendida como uma obrigação do cidadão de prestar dinheiro ao Estado.

A pecúnia é representada pela prestação em dinheiro, em moeda corrente no país ou em cheque, conforme preleciona o artigo 162, I, do CTN, in verbis:

“Art. 162. O pagamento é efetuado:

I – em moeda corrente, cheque ou vale postal”;

A título de esclarecimento, no que concerne ao pagamento de tributo por meio de cheque, a legislação tributária pode determinar as garantias necessárias, sem que tal exigência torne impossível o pagamento ou deixe mais oneroso do que se fosse feito em moeda corrente (art. 162, §1º, CTN). Ademais, importante salientar que o tributo pago por cheque somente extinguirá o crédito tributário com o resgate do título pelo sacado (ente político), razão do caráter pro solvendo do título (Art. 162, §2º, CTN).

2.2. Compulsória.

O tributo é prestação compulsória por ser uma obrigação não decorrente de contrato, não possuindo assim caráter de voluntariedade ou facultatividade em relação ao seu cumprimento, o que ocasiona em seu caráter de compulsoriedade, não dando assim ao cidadão azo de autonomia de vontade, uma vez que o seu pagamento é obrigatório.

Nestes termos, são as palavras do Ilustre professor Paulo de Barros Carvalho:

“prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento obrigatório de uma prestação em dinheiro, afastando-se, de plano, qualquer cogitação inerente às prestações voluntárias[2]”.

Registre-se que o caráter de “compulsoriedade” do tributo é derivado do preceito institucional do princípio da legalidade insculpido no artigo 5º, II, da CF/88, o qual preceitua “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, se não for por meio de lei”.

2.3. Em moeda ou Cujo Valor nela se Possa Exprimir

Analisando o teor destacado, contido na redação do artigo em destaque (Art.3º), é constatado que a prestação tributária é pecuniária, isto é, seu conteúdo é expresso em moeda, não sendo admitido a instituição de tributo como obrigação a ser quitada com bens diversos de dinheiro.

Em suma, urge aqui salientar que ordenamento jurídico brasileiro desconhece o pagamento de tributos de forme in natura, assim entendida como a forma diversa de moeda, ou in labore, assim entendido como o pagamento do tributo mediante a prestação de serviços perante o Poder Público.

2.4. Que não Constitua Sanção por Ato Ilícito.

Na análise deste quesito, entendemos que tributo não se confunde com a penalidade pecuniária decorrente do inadimplemento da obrigação tributária. Ou seja, tributo não é multa, e a multa não é tributo.

Nestes termos, são os ditames do nobre jurista Ricardo Lobo Torres:

“são inconfundíveis o tributo e a penalidade. Aquele deriva da incidência do poder tributário sobre a propriedade privada. A penalidade pecuniária resulta do poder penal do Estado e tem por objetivo resguardar a validade da ordem jurídica. O próprio art. 3º do CTN, ao se definir tributo, exclui do seu conceito a prestação que constitua sanção por ato ilícito. Logo, o art. 3º estaria em aparente conflito com o art. 113, §1º[3]”.

Pelas considerações acima expostas, constata-se que tributo não pode ser confundido com a multa uma vez que esta decorre do inadimplemento de uma obrigação tributária, não consistindo no objeto da obrigação principal, qual seja o pagamento do tributo em si.

2.5. Instituída em Lei

Tal quesito previsto no artigo em referência diz respeito ao fato de que só a lei pode instituir o tributo. Tal fator decorre diretamente do corolário princípio da estrita legalidade tributária, insculpido nos artigos 150, I, da Constituição Federal de 1988 c/c art. 97, I, do Código Tributário Nacional, os quais, em suma, possuem o preceito normativo o qual estabelece que “somente a lei pode estabelecer a instituição de um tributo ou sua extinção”.

2.6.Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Por fim, o ultimo quesito em evidência, que dá ensejo a uma caracterização de um “tributo”, diz respeito, stricto sensu, a imprescindibilidade do lançamento afim de mostrar-se como marco inicial do procedimento de exigibilidade do tributo, conforme dicção do artigo 142 do Código Tributário Nacional, in verbis:

“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.

“Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional”.

Ademais, imperioso registrar que o lançamento é consumado através de ato documental escrito no qual deverá, obrigatoriamente, quantificar o quantum pecuniário do crédito tributário a ser pago. Em consonância com esta afirmação, são os ditames do ilustre doutrinador Eduardo Sabbag:

“Por ser ato vazado em documento escrito, não se admite lançamento verbal. Além disso, o lançamento é ato vinculado, logo, não discricionário. De fato, o lançamento é balizado ou regrado na lei, vedando-se ao administrador tributário, na ação estatal de exigir tributos, a utilização de critérios de oportunidade ou conveniência (discricionariedade)[4]”.

3.Espécies Tributárias

De acordo com a corrente doutrinária majoritária, existem 5 (cinco) espécies de tributos no atual sistema tributário nacional, de acordo com a denominada teoria pentapartida.

Todavia, de acordo com o artigo 145 da Constituição Federal, em consonância com o que preleciona o artigo 5º, do Código Tributário Nacional, existem no ordenamento jurídico brasileiro 3 (três) espécies de tributos, quais sejam os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria, senão veja-se:

“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I – impostos;

II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.”

Os comandos normativos estampados nos dispositivos trazidos à baila trazem à tona o entendimento que o ordenamento jurídico brasileiro teria adotado uma divisão tricotômica das espécies tributárias, servindo assim de fundamento para os fiéis defensores da denominada “teoria tripartida”.

Assim, vislumbrando um nítido conflito nas correntes doutrinárias que discorrem acerca das espécies tributárias dentro do ordenamento brasileiro, faz se mister trazer à tona as principais correntes que discorrem sobre o tema em pauta afim de delimitar a premissa a ser defendida no presente artigo.

Pois bem, a princípio, a corrente teoria bipartida, encabeçada por Geraldo Ataliba[5], também conhecida como “corrente dicotômica”, separou as espécies tributárias apenas em 2 (duas), quais sejam:

“1. Tributos vinculados: São aqueles vinculados a uma atuação estatal, quais sejam as taxas e as contribuições de melhoria;

2. Tributos não vinculados: São aqueles não vinculados a uma atuação estatal, quais sejam os impostos.”

De acordo com esta teoria, todo arcabouço tributário se resume no dicotômio binômio “imposto-taxa”. Além de Geraldo Ataliba, fizeram coro a esta teoria Pontes de Miranda[6] e Alfredo Augusto Becker[7].

Já a teoria tripartida é aquela prevalente à época da elaboração do Código Tributário Nacional, qual seja no ano de 1966, a qual estabelecia que tributos, independentemente da destinação de sua receita, seriam divididos em 3(três) espécies, quais sejam (1) impostos, (2) taxas e (3) Contribuições de melhorias, de acordo com os ditames de seu artigo 5º. Esta teoria sempre gozou de grande prestígio entre diversos doutrinadores, já que foi criada a partir da acepção da norma explícita estampada no Código Tributário Nacional de 1966.

Neste sentido, imperioso trazer a baila os ditames do Ilustríssimo Professor Paulo de Barros Carvalho[8], o qual acentua que “há três espécies de tributos: o imposto, a taxa e a contribuição de melhoria, afirmando-se que o empréstimo compulsório pode assumir quaisquer dessas configurações e as contribuições ou são impostos ou são taxas”.

Já a teoria quadripartida, para seus defensores, como Ricardo Lobo Torres[9], a Constituição Federal estabelece 4 (quatro) espécies de tributos, quais sejam os impostos, as taxas, as contribuições e os empréstimos compulsórios. De acordo com este doutrinador, “as contribuições sociais, de intervenção de domínio econômico e de interesses de categorias profissionais ou econômicas, referidas no art. 149, são abrangidas pelo conceito das contribuições de melhoria previstas no artigo 145, III, da CF/88”.

Já para o Professor Luciano Amaro[10], também adepto a esta corrente, de um forma um pouco peculiar diversa das justificativas adotadas na premissa que justifica a prevalência da corrente em pauta, aduz que as espécies tributárias são divididas em “impostos, taxas (se serviço, de utilização de via pública e, ainda, contribuições de melhoria) contribuições (sociais, econômicas e corporativas) e empréstimos compulsórios, não sendo as contribuições de melhoria uma espécies tributária autônoma, mas sim uma modalidade de taxa”.

Ocorre que em meados das décadas de 80 e 90, com o advento da Constituição de 1988, foi acrescentado ao ordenamento jurídico brasileiro as figuras dos empréstimos compulsórios e das contribuições, as quais, em sua materialidade, preencheram todos os 6 (seis) quesitos caracterizadores de um tributo, delineados no artigo 3º do Código Tributário Nacional, quais sejam “(1) prestação pecuniária (2) compulsória, (3) em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, (4) que não constitua sanção por ato ilícito, (5) instituída em lei e (6) cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

A partir daí, com o advento da CF/88, gerou-se um descompasso com as figuras tributárias previstas no artigo 5º, do Código Tributário Nacional de 1966, o qual separa tricotomicamente 3 (três) espécies tributárias, quais sejam os (1) impostos, (2) taxas e (3) contribuições de melhoria. Ou seja, a Constituição Federal passou a prever a existência de 5 (cinco) figuras tributárias e o Código Tributário Nacional de 1966, devidamente recepcionado pela nova Carta Magna no status de “Lei Complementar (ADCT, art. 34, §5º), previa a existência de apenas 3 (três).

Assim, tal fator ocasionou no surgimento das denominada teoria pentapartida, hoje a corrente predominante entre os doutrinadores e no Supremo Tribunal Federal.

O ilustre doutrinador Aliomar Baleeiro[11] foi um dos pioneiros a aceitar a existência de 5 (cinco) espécies tributárias após o advento da Constituição Federal.

Nestes termos, a teoria pentapartida preceitua a existência de 5 (cinco) espécies tributárias no ordenamento jurídico brasileiro, quais sejam os (1) impostos, (2) taxas, (3) contribuições de melhoria, (4) empréstimos compulsórios e as (5) contribuições.

Pelo então exposto, no que concerne a classificação das espécies tributárias previstas em nosso ordenamento jurídico, as variações de entendimentos doutrinários a respeito tem se apresentado bastante diversificadas, não se chegando a um consenso acerca de um número exato de espécies tributárias previstos na legislação tributária.

Portanto, nos tópicos seguintes, discorreremos acerca das teorias mais aceitas sobre o tema em pauta, com o maior número de doutrinadores adeptos, com seus respectivos fundamentos, para após defender a premissa predominante no presente artigo.

3.1. Espécies Tributárias previstas na Constituição Federal – TEORIA PENTAPARTIDA.

De acordo com a teoria pentapartida, a qual possui como fiéis defensores ilustríssimos doutrinadores como Ives Gandra Martins[12] e Hugo de Brito Machado[13], com base nos preceitos normativos insculpidos na Constituição Federal, os tributos subdividem-se em 1) impostos, 2) taxas, 3) contribuições de melhoria), 4) Empréstimos Compulsórios e 5) contribuições, conforme já suscitado no tópico anterior.

Ainda, a teoria em análise classifica como autônomas as espécies tributárias previstas na Carta Magna de 1988 em razão de seu regime jurídico específico, o qual não podem, de acordo com suas peculiaridades, serem enquadradas como subespécies de tributos.

Nestes termos, de acordo com o professor Hugo de Brito Machado, a subdivisão das 5 (cinco) espécies tributárias previstas na Constituição Federal se fundamenta:

“O imposto pela não vinculação do fato gerador a uma atividade estatal referida pelo contribuinte.

A taxa é determinada pelo tributo com fato gerador uma atividade estatal de prestação de serviço público específico e divisível, de utilização efetiva ou potencial, ou do exercício do poder de polícia.

A contribuição de melhoria tem como fato gerador a realização de uma obra que implique valorização no imóvel do contribuinte. Distingue-se do imposto pela atividade estatal específica (obra pública), e da taxa pela prestação da atividade que não é o exercício do poder de polícia e nem a prestação de um serviço público.

As contribuições sociais são as que tem destinação específica do produto arrecadado e finalidade determinada, compreendendo: a) a contribuição de intervenção do domínio econômico, em que caracterizam pela finalidade da atividade de intervenção do Estado no domínio econômico e do produto arrecadado destinar-se ao financiamento dessa atividade de intervenção; b) contribuição de interesse de categorias profissionais ou econômicas, em que são instituídas com finalidade de atenderem as entidades profissionais dos seguimentos; e c) contribuição de seguridade social, em que a vinculação da arrecadação é para atender as atividades de seguridade social.

O empréstimo compulsório é o tributo que tem como finalidade atender a um investimento de caráter urgente, com instituição por meio de lei complementar e a aplicação dos produtos arrecadados para a finalidade de sua instituição”.

Frise-se que a teoria tripartida é aquela atualmente adotada pelo Supremo Tribunal Federal, o qual exara diversas jurisprudências no sentido de reconhecer que os empréstimos compulsórios (Recurso Extraordinário nº 111.954/PR, DJU24/06/1988) e as contribuições especiais (AI-Agr nº 6585763/RS, Relator Ministro Ricardo Lewandowski, 1ª Turma, Julgado em 27/11/2007, AI-AgR nº 679355/RS, Relator Ministro Ricardo Lewandoski, 1ª Turma, Julgado em 27/11/2007) são espécies tributárias autônomas, uma vez que ostentam natureza jurídica própria que as distinguem dos impostos, taxas e contribuições de melhoria.

3.2. Espécies Tributárias previstas no Código Tributário Nacional – Teoria TRIPARTIDA.

A denominada teoria tripartida, a qual possui como fiéis defensores ilustres doutrinadores como Roque Antônio Carraza[14] e Paulo de Barros Carvalho[15], utiliza como critério de classificação das espécies tributárias a vinculação ou não vinculação do tributo em relação a uma atividade estatal em conformidade com o fato descrito na hipótese de incidência. Nestes termos, a vinculação à atividade estatal pode se referir ao contribuinte diretamente, quando esta é diretamente aproveitada por este, ou indiretamente, quando a atividade do Estado é indiretamente relacionada ao mesmo.

Em consonância com esta afirmativa, o professor Paulo de Barros Carvalho[16] preleciona que “a determinação de atividade do Estado a ser vinculada é constatada pelo binômio: hipótese de incidência/base de cálculo, do qual determina a espécie do tributo”.

Portanto, de acordo com a premissa doravante ventilada, amparada pelos doutrinadores trazidos à baila, as espécies tributárias são 1) tributos, 2) taxas e 3) contribuições de melhoria. No que concerne as demais espécies tributárias, suscitadas pelos defensores da “Teoria Pentapartida”, quais sejam as contribuições sociais, as contribuições de intervenção no domínio econômico e as contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas, bem como os empréstimos compulsórios, estes tributos são subespécies de tributos, que a depender dos fatos eleitos pelo legislador na instituição ter vinculação ou não em relação a uma atividade estatal, podem enquadrar-se, em relação a sua materialidade (critério material), em uma espécie de imposto, taxa ou contribuição de melhoria, conforme salientam os ilustres defensores desta premissa[17][18].

Assim, de acordo com as considerações acima expostas, os fiéis defensores da premissa doravante ventilada utilizam como critério de classificação das espécies tributárias o fato do tributo ser vinculado ou não a uma atividade do Estado em consonância com o fato descrito em sua hipótese de incidência.

4. Prevalência da teoria TRIPARTIDA

Delineadas as considerações que fundamentam todas as premissas as quais delimitam as espécies tributárias existentes no ordenamento jurídico tributário nacional, entendo que a teoria tripartida deve necessariamente ser a prevalente, no sentido de ser levada a cabo pelos juristas e pelos tribunais do Poder Judiciário, senão veja-se.

Conforme suscitado, o Código Tributário Nacional (Lei 5.172) de 1966, inicialmente editado no caráter de Lei Ordinária, foi recepcionado pela Constituição de 1988 no status de “Lei Complementar”, conforme disposto no §4º, do artigo 35, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT in verbis:

“Art. 34. O sistema tributário nacional entrará em vigor a partir do primeiro dia do quinto mês seguinte ao da promulgação da Constituição, mantido, até então, o da Constituição de 1967, com a redação dada pela Emenda nº 1, de 1969, e pelas posteriores.

5º Vigente o novo sistema tributário nacional, fica assegurada a aplicação da legislação anterior, no que não seja incompatível com ele e com a legislação referida nos §3º e § 4º.

Nestes termos, no que concerne a problemática aventada no presente trabalho, qual seja acerca da delimitação das espécies tributárias previstas no ordenamento jurídico tributário nacional, a Constituição de 1988, por intermédio de seu 146, inciso III, alínea “a”, imputou a Lei Complementar a competência de “estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de tributos”, senão veja-se:

“Art. 146. Cabe à lei complementar:

I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;”

Assim, a Lei Complementar, in casu o Código Tributário Nacional, por intermédio de seu artigo 5º, define as espécies tributárias, leia-se “tributo”, como sendo 1) os impostos, 2) taxas e as 3) Contribuições de Melhoria. Coaduna com esta afirmação o próprio fato da Constituição Federal de 1988, por intermédio de seu artigo 145, incisos I a III, prescrever que competem a União, Estados , Municípios e o Distrito Federal a instituição comum dos seguintes tributos:

“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I – impostos;

II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas”.

Portanto, de acordo com as considerações acima expostas, tanto a Constituição Federal como o Código Tributário Nacional delimitam a existência das 3 (três) espécies tributárias supramencionadas, razão pela qual coaduno com os ilustres professores Roque Antônio Carraza e Paulo de Barros Carvalho no sentido de entender que, embora a Carta Magna preveja a existência de outras espécies tributárias, quais sejam as contribuições sociais (Art. 195), as contribuições de intervenção no domínio econômico, e as contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas (Art.149), bem como os empréstimos compulsórios (Art.148), estas espécies consistem em subespécies de tributos, que a depender dos fatos eleitos pelo legislador na instituição ter vinculação ou não com uma atividade do Estado, se enquadram-se nas espécies de imposto, taxa ou contribuição de melhoria.

Neste sentido, são as palavras do Professor Roque Antônio Carraza:

“Neste sentido, já adiantamos que os empréstimos compulsórios (tributos cuja receita há de ser devolvida ao contribuinte) e as “contribuições” (tributos com destinação especificada nos arts. 149 e 195 da CF) podem ser reconduzidos às modalidades imposto, taxa ou, no caso daqueles, até, contribuição de melhoria[19]”.

Pelo então exposto, com amparo nas considerações expostas ao longo do presente trabalho, as quais possuem amparo na doutrina, entendo pela predominância da teoria tripartida uma vez que no ordenamento jurídico tributário nacional tributo é gênero, do qual, tão somente, imposto, a taxa e as contribuições de melhoria são suas espécies.

5. Conclusão

Pelo exposto do presente artigo, podemos concluir que a partir da análise dos quesitos estampados no artigo 3ª do Código Tributário Nacional, podemos identificar uma espécie tributária a qual, a depender da teoria de classificação destas espécies a ser adotada pelo intérprete, será determinada quantas espécies existem no ordenamento tributário nacional.

Contudo, conforme premissa defendida no presente artigo, a classificação apresentada pelos professores Paulo de Barros Carvalho e Roque Antônio Carraza consiste na melhor forma de classificação das espécies tributárias existentes em nosso ordenamento jurídico.