Breves considerações acerca da configuração da denúncia espontânea segundo o Superior Tribunal de Justiça

Resumo: O
artigo em comento foca as atenções na interpretação dada pelo Superior Tribunal
de Justiça, ao art. 138 do Código Tributário Nacional. Assim, articulado em
três capítulos, o texto inicia tratando da importância dos julgados do STJ,
para, então, examinar o entendimento deste Tribunal acerca da configuração da
denuncia espontânea  e o conseqüente
afastamento de multa e, por fim, de modo sucinto, menciona o disposto no § 1º,
art. 155-A do Código Tributário Nacional.

Sumário: 1.
Introdução 2. A
importância das decisões proferidas pelos Tribunais Superiores  3.
A “Denúncia Espontânea” nas decisões do Superior
Tribunal de Justiça 4. Do disposto no § 1º do art. 155-A do Código
Tributário Nacional 5. Conclusão

1. Introdução

A presente exposição tem
o escopo de fazer constar a interpretação dada pelo Superior Tribunal de
Justiça ao art. 138 do Código Tributário Nacional, que trata da exclusão da
responsabilidade do contribuinte, em decorrência da configuração da denúncia
espontânea da infração.

Basicamente, o texto
possui três partes. A primeira trata do papel do STJ e a relevância de suas
decisões, ao passo que a segunda parte é reservada ao exame do art. 138,
segundo o entendimento deste Tribunal. Um terceiro momento, por fim, é dedicado
ao exame, ainda que superficial, do § 1º, do art. 155-A, do Código
Tributário Nacional.

Adiante-se que a opção
foi por centrar as atenções, fundamentalmente, na inteligência esposada pelo
STJ ao conceituar a expressão “denúncia espontânea”, inserta no supramencionado
art. 138. Justifica-se a importância dessa definição porque, ocorrendo a
denúncia espontânea da infração, afastada está a cobrança de multa, sendo
questão relevante, conforme freqüente constatação, a necessidade ou não do
pagamento do devido, bem como dos juros de mora, para a devida caracterização.

2.
A
importância das decisões proferidas pelos Tribunais Superiores

A relevância
do entendimento oriundo dos pretórios é mais que consagrada no ordenamento
jurídico pátrio. Inúmeros dispositivos são destinados a exaltar a notoriedade
dos julgados e o acatamento do que for reiteradamente decidido. Neste diapasão,
urge colacionar o aduzido por CARLOS MAXIMILIANO, na obra Hermenêutica e
Aplicação do Direito, um clássico dentro da literatura jurídica:

“Ensinara Dumoulin: leges in
scholis deglutiuntur, in palatiis digeruntur – ‘as leis são deglutidas nas
escolas e digeridas nos pretórios’.

A jurisprudência é a fonte mais geral e extensa de exegese, indica
soluções adequadas às necessidades sociais, evita que uma questão doutrinária
fique eternamente aberta e dê margem a novas demandas: portanto diminui os
litígios, reduz ao mínimo os inconvenientes da incerteza do Direito, porque de
antemão faz saber qual será o resultado das controvérsias”. (ob. cit., 12a
ed., Ed. Forense, 1992, p.179) (grifo
nosso)

É importante adiantar que o objetivo precípuo dos Tribunais Superiores
e, em particular, do Egrégio Tribunal de Justiça, pela via do Recurso Especial,
é a uniformidade de entendimento. ARRUDA ALVIM bem explicita este
proceder, ao evidenciar:

“Quando os tribunais de cúpula decidem, enquanto ‘Cortes
regulamentadoras da jurisprudência’, espera-se que fixem princípios, através de ensinamentos,
quer enquanto confirmem decisões de tribunais inferiores, quer quando as não
confirmem, censurando-as. A expectativa é sempre pela emergência de decisões paradigmáticas“.(Aspectos Polêmicos e Atuais do Recurso Especial e do Recurso
Extraordinário, Coordenação: Teresa Arruda Alvim Wambier, Ed. RT, 1997,
p.29)

E, adiante:

“(…) para que possamos
falar em solução praticamente útil, necessário é que se possa, no contexto do
estudo das correntes jurisprudenciais, identificar claramente  a corrente dominante. Com base nessa
corrente dominante, então, ter-se-á grande segurança na solução a ser dada,
pois, com isto, ter-se-á somado ao texto da lei o único entendimento que tal
texto comporta”.

Não destoa deste entendimento o pensar da Ministra do Superior
Tribunal de Justiça, ELIANA CALMON, in
verbis:

“Mais generosa em termos de cidadania e modernizada pelo sopro
que vinha da Europa na década de 80, onde floresceram os direitos coletivos com
supremacia sobre os direitos individuais, tônica predominante da CF/46,
entregou o legislador de 1988 aos cidadãos duas instâncias excepcionais, não
para agirem superpostamente, mas cada uma de per si, dentro do seu papel constitucional: interpretação e uniformização do Direito Constitucional, no Supremo
Tribunal Federal e igual papel para o Direito Infraconstitucional, no Superior
Tribunal de Justiça.

Em conseqüência, temos que, nas
instâncias ordinárias, exercita-se a
jurisdição com vistas à obtenção de uma decisão justa, enquanto nas instâncias
excepcionais (especial e extraordinária), exercita-se o controle da legalidade, tutelando a unidade e a
uniformidade da interpretação da lei federal“.(in “O Superior Tribunal de Justiça na Constituição”,
Revista de Estudos Tributários, ano III, n. 16, nov/dez 2000, p. 07) (grifo nosso)

Sem querer esbarrar no tema “súmulas vinculantes”, nota-se que as
palavras acima evidenciam o respeito arvorado nas decisões de nossos Tribunais
Superiores, sobretudo no que tange à homogeneidade de entendimentos. O
raciocínio articulado encontra respaldo, em especial, no Princípio da Segurança
Jurídica.

Encontramos alguns dispositivos, tanto na Constituição Federal de
1988, quanto nos Regimentos Internos dos Tribunais Superiores, que reafirmam o
asseverado, cumprindo destacar o contido no art. 105 da Carta:

“Art. 105 – Compete ao Superior Tribunal de Justiça:

(…)

III – julgar, em recurso especial, as causas decididas, em única ou
última instância, pelos Tribunais Regionais Federais ou pelos tribunais dos
Estados, do Distrito Federal e Territórios, quando a decisão recorrida:

a) contrariar tratado ou lei federal, ou negar-lhes vigência;

b) julgar válida lei ou ato de governo local contestado em face de lei
federal;

c) der a lei federal interpretação divergente da que lhe haja
atribuído outro tribunal.

Parágrafo único. Funcionará junto ao Superior Tribunal de Justiça o
Conselho da Justiça Federal, cabendo-lhe, na forma da lei, exercer a supervisão
administrativa e orçamentária da Justiça Federal de primeiro e segundo graus”.

A respeito, ATHOS GUSMÃO CARNEIRO acentua:

“No que concerne à alínea
c, busca-se uniformizar as divergências de jurisprudência entre tribunais
diversos. Ou melhor: busca-se entre duas interpretações jurisprudenciais
divergentes de uma mesma norma legal, fixar qual a exegese que corresponde à
exata vontade da lei (num determinado momento e contexto históricos, para que
essa exegese, além da aplicação no caso concreto, passe a servir como
orientação aos tribunais estaduais e regionais“. (apud FLÁVIO CHEIM JORGE, Recurso
especial com fundamento na divergência jurisprudencial, Aspectos Polêmicos
e Atuais dos Recursos Cíveis e de outras formas de impugnação às decisões
judiciais, vol. 4, RT, 2001, p. 378) (grifo
nosso)

Na mesma esteira estão os Embargos de Divergência em Recurso Especial.
Consoante o art. 266 do Regimento Interno do Superior
Tribunal de Justiça, “das decisões da
Turma, em recurso especial, poderão, em quinze dias, ser interpostos embargos
de divergência, que serão julgados pela Seção competente, quando as Turmas
divergirem entre si ou de decisão da mesma Seção”.

É relevante frisar que a Seção competente, in casu, é a Primeira, denominada “Seção de Direito Público”, a
qual é composta pelos dez ministros integrantes da Primeira e da Segunda
Turmas, unidos para apreciar matérias de direito público, assim como as que
dizem respeito aos servidores, tanto estaduais quanto federais, desapropriações,
tributos de modo geral, impostos, taxas, contribuições e empréstimos
compulsórios; etc.

Reprisa-se, pois, a relevância do julgado em sede de Recurso Especial
e, mais, em sede de Embargos de Divergência.

Partindo-se dessas observações, podemos adentrar na interpretação,
propriamente dita, do que seja “denúncia espontânea”, enquanto instituto apto a
afastar a cobrança de multa, no âmbito tributário, segundo as balizas fixadas
pelo STJ.

3. A “Denúncia Espontânea” nas decisões do Superior Tribunal de Justiça

O tópico em comento não dispensa a transcrição do art. 138 do Diploma
Tributário pátrio, vejamos:

“A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da
infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos
juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade
administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada
após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de
fiscalização, relacionados com a infração”.

Com olhos sobre tal regra, o Superior Tribunal de Justiça tem decidido
nos moldes dos Embargos de Divergência no Recurso Especial n. 228101/PR
(2000/0076862-6), publicado no Diário de Justiça da União em 18 de dezembro de
2000, p. 151, cujo Relator foi o Min. José Delgado:

“Tributário. Denúncia
Espontânea. Multa Moratória. Inexigibilidade. 1. Procedendo o contribuinte à
denúncia espontânea de débito tributário em atraso, com o devido recolhimento
do tributo, ainda que de forma parcelada, é afastada a imposição da multa
moratória. Precedentes majoritários. 2. Da mesma forma, se existe comprovação
nos autos de que inocorreu qualquer ato de fiscalização que antecedesse a
realização da confissão espontânea, deve-se excluir o pagamento da multa
moratória. 3. Embargos de divergência acolhidos”.

Mais recentemente o tema foi debatido novamente, restando assim
ementado, quando da rejeição dos Embargos de Divergência no Recurso Especial
191195/RS (proc. 1999/0103022-6), cujo Relator foi o Ministro Franciulli Netto,
publicado no Diário de Justiça do dia 08 de outubro de 2001, p. 158:

“EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA – TRIBUTÁRIO –
PARCELAMENTO DO DÉBITO E DENÚNCIA ESPONTÂNEA – DIVERGÊNCIA SUPERADA – SÚMULA 168 DO STJ. É entendimento
pacífico da egrégia Primeira Seção deste Superior Tribunal de Justiça que
restará configurada a hipótese de denúncia espontânea prevista no artigo 138 do
Código Tributário Nacional quando houver parcelamento do débito, com a
conseqüente exclusão da multa moratória. Impende a aplicação, in specie, do verbete sumular n. 168,
que determina que ‘não cabem embargos de divergência, quando a jurisprudência
do Tribunal se firmou no sentido do acórdão embargado’.
Embargos de Divergência rejeitados. Decisão por unanimidade”.

Evidencia-se nos julgados
acima que o elemento vital para a configuração da denúncia espontânea e, por
conseguinte, do afastamento da multa não está concentrado no efetivo pagamento
ou não tributo, mas na comunicação da existência de débito tributário, levada
pelo contribuinte antes de qualquer procedimento fiscalizatório por parte do
credor (e, para alguns, no deferimento do parcelamento). Isso está bem
destacado no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 202137/SC, da 1ª Turma do
STJ, no qual foi Relator o Min. Francisco Falcão e cuja publicação deu-se em 11
de dezembro de 2000: “é entendimento assente na eg. Primeira Turma de que a
multa moratória não é exigível nas hipóteses em que o contribuinte obtém o
parcelamento do débito, sendo a inexistência de antecedente procedimento
administrativo o único requisito à configuração da denúncia espontânea”.

Para ROSELINE DESLANDES a
responsabilidade por infrações da legislação tributária é afastada pela
comunicação do fato à autoridade administrativa competente, sendo “acompanhada,
quando houver previsão legal, do pagamento do tributo devido e dos juros de
mora ou depósito da importância arbitrada” (apud
Antonio Sebastião Poloni, “Denúncia Espontânea em Direito Tributário”,
Agá Juris Editora, 2000, p. 14). Isto é, somente se lei existe, no sentido de
obrigar o sujeito passivo a efetuar o pagamento do devido, de modo integral,
quando da comunicação do fato, é que o parcelamento não poderá ser argumento
para o afastamento da multa.

Adentrando na distinção
entre multa moratória e multas punitivas, não é despiciendo consignar a visão
de LEANDRO PAULSEN, para quem “a
multa moratória, diversamente dos juros moratórios que apenas compensam o
atraso, tem caráter punitivo e, por isso, resta excluída frente à denúncia
espontânea” (in “Direito
Tributário”, Livraria do Advogado, 1998, p. 307). Acórdão do Recurso
Especial n. 208101/PR (1999/0023063-9), da lavra do Min. Francisco Peçanha
Martins, publicado no DJ do dia 21 de agosto de 2000, explicita que “o art.
138-CTN afasta a responsabilidade do contribuinte quando denunciada,
espontaneamente, a infração antes de qualquer procedimento administrativo do
Fisco, sendo incabível a aplicação da denominada ‘multa moratória’ “.

Enfim, para o Min. Ari
Pargendler, no julgamento do Recurso Especial n. 169.877, “o Código Tributário
Nacional não distingue entre multa punitiva e simplesmente multa moratória; no
respectivo sistema, a multa moratória constitui penalidade resultante da
infração legal, sendo inexigível no caso de denúncia espontânea, por força do
art. 138, mesmo em se tratando de impostos sujeitos a lançamento por
homologação”.

Nessa linha de raciocínio, em que pese o recolhimento do tributo tenha
se dado fora do prazo, isto em nada macula a ocorrência de denúncia espontânea,
exatamente porque está a cargo da correção monetária e dos juros moratórios a
compensação pelo destempo.

Por derradeiro, insta
frisar a existência de posições em contrário, sobretudo, da Segunda Turma do
STJ, as quais são embasadas, muitas vezes, pelo ditado na Súmula n. 208 do
extinto Tribunal Federal de Recursos: “a simples confissão da dívida,
acompanhada do seu pedido de parcelamento, não configura denúncia
espontânea”. De fato, nota-se que muitas decisões não negam a validade do sumulado,
na medida em que consideram como configurada a denúncia espontânea somente se deferido
o parcelamento do débito tributário (como exemplo, cita-se o Agravo Regimental
no Recurso Especial nº 250163/RJ, 1ª Turma do STJ, Rel. Francisco Falcão. j.
12.09.2000 Publ. DJU 23.10.2000, p. 118 e Recurso Especial nº 258045/Sp, 1ª
Turma do STJ, Rel. Garcia Vieira. j. 15.08.2000, Publ. DJU 18.09.2000 p.
00108). Entretanto, mesmo grifando o embasamento na Súmula em epígrafe, os
julgados são categóricos em afirmar que, “para exclusão da responsabilidade
pela denúncia espontânea é imprescindível a realização do pagamento do tributo
devido com os respectivos juros moratórios. Só o pagamento extingue o débito,
daí a legalidade da cobrança da multa face à permanência do devedor em mora. (in Recurso Especial nº 181255/SC, 2ª
Turma do STJ, Rel. Helio Mosimann, Rel. P/ Acórdão Francisco Peçanha Martins.
j. 06.10.1998, Publ. DJU 07.02.2000 p. 00146). No mesmo sentido: Recurso
Especial nº 218267/Sc, 2ª Turma do STJ, Rel. Francisco Peçanha Martins, j.
16.05.2000, Publ. DJU 04.09.2000 p. 00142; Recurso Especial nº 228101/PR, 2ª
Turma do STJ, Rel. Eliana Calmon. j. 28.03.2000, Publ. DJU 12.06.2000 p. 00099;
Recurso Especial nº 246457/RS, 2ª Turma do STJ, Rel. Nancy Andrighi. j.
06.04.2000, Publ. DJU 08.05.2000 p. 00086).

4. Do
disposto no § 1º do art. 155-A do Código Tributário Nacional

A Lei
Complementar nº 104, de 10 de janeiro de 2001, entre outros alterações, inseriu
a seguinte regra, no Código Tributário Nacional:

“Art.
155-A – O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas em lei
específica.

§ 1º –
Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não
exclui a incidência de juros e multas.

§ 2º –
Aplicam-se, subsidiariamente, ao parcelamento as disposições desta Lei,
relativas à moratória”.

Em outras palavras, quando o contribuinte dirige-se até uma repartição
do Ente Público no escopo de parcelar seu débito, antes de qualquer
procedimento fiscalizatório, e tem esse parcelamento deferido, conforme o
Superior Tribunal de Justiça, é o suficiente para afastar a imposição de multa.
Já o dispositivo acima estabelece que, inexistindo norma em contrário, o fato
do contribuinte parcelar seu débito não o exime do pagamento de multa e juros.

Em atendimento ao propósito desse trabalho, qual seja, guiar-se pelo
decidido no seio do Superior Tribunal de Justiça, esclareça-se que, pela
exiguidade do tempo de vigência da norma, o dispositivo ainda não conta com a
sólida interpretação por parte do Tribunal Superior. Entretanto, ao menos
através de uma análise liminar, o preconizado no art. 155-A não invalida o
entendimento já cristalizado no âmbito do Superior Tribunal de Justiça, uma vez
que norma em sentido contrário há, que é a do art. 138. Assim, se o art. 138
dirige-se àquelas situações em que o parcelamento concedido é anterior a
qualquer procedimento administrativo de fiscalização, infere-se que o art.
155-A estaria destinado àquelas situações em que, ou não ocorreu o deferimento
do parcelamento ou, de fato, fiscalização houve.

5. Conclusão

Como tópico final da exposição, consigne-se que o tema tratado, em
especial pela introdução do art. 155-A no ordenamento jurídico, constitui campo
fértil à produção doutrinária e jurisprudencial. Sem menoscabo do enfoque jurídico
do assunto e da atenção essencialmente no decidido pelo Superior Tribunal de
Justiça, é importante grifar que, na prática, em termos de valores, são pesadas
as multas impostas pelo Fisco, quando do atraso do pagamento do tributo. Por
essa ótica também revela-se de suma importância um aclaramento cada vez maior
da matéria. Ademais, frise-se que o posicionamento firme do Poder Judiciário,
no sentido da configuração da denúncia espontânea mediante um requisito apenas,
que é a inexistência de prévio procedimento fiscalizatório, enseja a análise a
respeito de medidas cabíveis face à insistência do Poder Executivo, inclusive
através de sanções positivas ao Ente Público, em impor um pagamento desprovido
de legalidade, idéia já esboçada por Hugo de Brito Machado, em oportunidades
pretéritas.