Resumo: A obrigação tributária, reveste-se de características obrigacionais tal qual concebido pelo direito civil, entretanto, falar-se em extinção do crédito tributário, não pode ser visto da mesma forma que a extinção da obrigação tributária, uma vez que podem estar desassociados uns dos outros, conforme abordaremos nesse trabalho. As causa de extinção do crédito tributário previstas no CTN, podem afetar diferentes elementos da relação jurídica obrigacional, seja o objeto, as partes ou o vínculo jurídico. Este será objetivamente, o teor dessa pesquisa.
Palavras-chave: relação jurídica, obrigação tributária, crédito tributário, extinção da obrigação, meios normais ou diretos, meios anormais ou indiretos, modalidades.
Sumário: 1. A obrigação tributária, origens e regramento; 2. Extinção da obrigação tributária e do crédito tributário; 3. Formas de extinção do crédito tributário; 4. Hipóteses legais de extinção do crédito tributário; 5. Conclusão.
1. A obrigação tributária, origens e regramento:
A relação jurídica tributária é essencialmente uma relação de cunho obrigacional tal qual engendrada pelo direito privado nos primórdios do direito romano. Temos então que a expressão “obrigação tributária” é constituída em sua essência, pelos mesmos elementos que compõe qualquer obrigação, ou seja, elementos subjetivos, objetivos e de um vínculo jurídico.
O elemento subjetivo, é constituído pelas partes na relação jurídica: o credor (sujeito ativo) e o devedor (sujeito passivo). O elemento objetivo é composto pelo objeto da obrigação, a prestação (dar, fazer, não fazer ou suportar que se faça) que deve ser cumprida, e finalmente, o vínculo jurídico, que é o elo, o liame, o nexo com força jurídica suficiente para possibilitar ao credor o surgimento de seu direito, a sua faculdade de exigir um dado crédito e ao devedor, o seu dever jurídico de cumprir determinada prestação em favor do credor.
No atual Código Civil Brasileiro, a matéria é tratada na parte especial, a partir do Livro I, já no CTN (Lei n.º 5.172/66), a questão é versada no Livro Segundo, Título II, que trata da obrigação tributária, a partir do art. 113, o qual dispõe inicialmente em seu caput que: A obrigação tributária é principal ou acessória.
Essa relação de principal e acessório, não pode ser vista apenas coma simplicidade de conceitos comuns em outras situações, de forma que a principal é aquela que tem uma existência própria e que independe da existência de outra e de outro lado, a acessória que depende da existência de uma obrigação principal. Isso porque no direito tributário é possível a existência apenas das obrigações acessórias ou como alguns dizem, deveres instrumentais, como ocorre no caso de imunidades e de isenções, existem as obrigações acessórias mas, não há que se falar em obrigação principal.
Explica-se essa situação apenas com a leitura do art. 113, § 1º, do CTN, onde se obtêm a idéia de que a obrigação principal “tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária”, esse texto nos permite afirmar que a toda obrigação tributária principal é tipicamente uma obrigação de dar (dar pecúnia, dinheiro em espécie ao Estado), consiste no pagamento de um tributo ou de uma penalidade pecuniária o que não ocorre nos casos de imunidade ou isenção.
De outro lado, o § 2º, do mesmo dispositivo nos revela que as obrigações acessórias ou deveres instrumentais, são realmente aqueles periféricos, que circundam a obrigação principal e, sempre serão de “fazer” ou “não fazer” algo, no interesse da fiscalização e arrecadação do tributo. O texto legal claramente nos diz que: “A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.” É preciso que se diga que as obrigações acessórias, são empregadas ostensivamente como instrumentos de controle ou mecanismos de fiscalização de tributos, como por exemplo a Nota Fiscal eletrônica, a apresentação da Declaração Anual de Rendas entre outras.
2. Extinção da obrigação tributária e do crédito tributário:
Partindo-se então da premissa de que toda obrigação tributária num sentido amplo, lato da expressão deriva de uma relação jurídica obrigacional nos termos concebidos pelo direito civil, passemos a análise da “extinção do crédito tributário”, que não necessariamente induz a extinção da obrigação tributária, ainda mais sendo ela acessória, o que nos permite diferenciar os termos “extinção do crédito tributário” de “extinção da obrigação tributária”.
Em termos históricos, a expressão “extinção da obrigação”, pode decorrer de vários fatores contemplados pela ordem jurídica, desde o seu adimplemento chamado pelos romanos de solutio (pagamento, cumprimento do objeto) ou por outro fator que provoque o mesmo efeito, chamados meios indiretos ou anormais.
Segundo a doutrina civilista, nas chamadas formas diretas ou normais de extinção das obrigações em geral o pagamento e suas vertentes, são meios de satisfazer o objeto da obrigação e o interesse jurídico do credor de forma voluntária, assim, o sujeito passivo da obrigação, de livre e espontânea vontade, quita a dívida inerente da obrigação entre as partes, satisfazendo a pretensão do credor.
De outro lado, nas chamadas formas indiretas ou anormais não reúne nenhuma das “duas notas positivas (típicas) que caracterizam o cumprimento: a realização voluntária da prestação e a satisfação do interesse do credor” (in CARVALHO NETO, Inacio de. Extinção indireta das obrigações. 3. ed. Curitiba: Juruá, 2005. p. 33-34), apenas têm em comum seu efeito que é a extinção da obrigação.
Com a obrigação tributária isso também pode ocorrer, é possível a extinção da obrigação sem que ocorra o seu cumprimento, a sua satisfação. De outro lado, é possível afirmar que o crédito tributário decorre da obrigação mas, nem toda obrigação faz surgir crédito tributário obrigatoriamente, como é ocaso das obrigações acessórias. Também é possível dizer que obrigação e crédito, surgem concomitantemente até porque o crédito é decorrente da obrigação, são duas faces de uma mesma moeda.
A questão que se discute é se crédito e obrigação são aspectos que se diferenciam, estaria correta a afirmativa contida no § 1º, do art. 113, do CTN, ao dizer que “A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.”
Indaga-se ainda se uma norma individual e concreta apenas poderia ser extinta mediante o surgimento de outra norma, que a expungisse. Numa situação concreta, temos que o pagamento importa execução da norma individual posta pelo lançamento. É ato de execução do direito. E, nos termos do art.156, I, e 157 e ss. do CTN, o pagamento é modo de extinção do crédito tributário, ou seja, não sendo o pagamento uma norma individual e concreta, não poderia ele extinguir a relação tributária (fato-relação).
3. Formas de extinção do crédito tributário:
As formas de extinção do crédito tributário, nos termos do art. 156 do CTN, são: I – o pagamento; II – a compensação; III – a transação; IV – a remissão; V – a prescrição e a decadência; VI – a conversão de depósito em renda; VII – o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus § § 1º e 4º; VIII – a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX – a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X – a decisão judicial passada em julgado; XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei.
Observa-se no rol do art. 156, que para alguns é meramente exemplificativo, que existem outras formas de extinção das obrigações adotadas pelo direito privado que não foram incluídas no art. 156 do CTN, como a novação (CC, arts. 360 a 367), a confusão (CC, arts. 381 a 384) e a dação em pagamento (na plenitude do instituto – CC, arts. 356 a 359), já que no CTN a questão ficou limitada à bens imóveis e na forma e condições estabelecidas na legislação da entidade tributante.
A novação consiste na extinção de uma obrigação mediante a constituição de uma obrigação nova que se substitui à anterior, hipótese em que denomina novação objetiva. A novação pode implicar também na substituição do credor ou do devedor (novação subjetiva), todavia, está alijada do direito tributário por ser regido pelo princípio da estrita legalidade e nesse último caso ainda existe o obstáculo do art. 123 do CTN que reza: salvo disposição de lei em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das obrigações tributarias correspondentes.
De outro lado, o art. 7º do CTN veda a delegação da competência tributária de um ente político para outro mas isso não implica dizer que o crédito não possa ser transferido, já que o próprio dispositivo permite a delegação da capacidade tributária passiva ou seja, as funções de arrecadar e fiscalizar o tributo como no caso dos tributos parafiscais.
O art. 156 do CTN também não se refere à confusão que consiste na reunião, na mesma pessoa, das qualidades de credor e devedor (CC, art. 1.049). Assim, a confusão ocorre quando uma mesma pessoa é ao mesmo tempo sujeito ativo e sujeito passivo da obrigação, pelo que o credor não pode agir contra si mesmo, como devedor, extinguindo-se, portanto, a obrigação. A confusão pode eventualmente ocorrer, quando, por exemplo, a União desapropria ações de uma sociedade anônima que é devedora do IRPJ, tornando-se, credora e devedora da obrigação tributária, que ficará extinta. Ocorre também confusão na seara tributária quando o Município desapropria um bem imóvel, cujo IPTU apresenta débito.
A dação em pagamento tem lugar quando o devedor entrega ao credor coisa que não seja dinheiro, em substituição à prestação devida, visando a extinção da obrigação, e haja concordância do credor. A dação em pagamento pode acontecer no direito tributário primeiro porque expressamente previsto no art. 156, XI, a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei e, também porque segundo o art. 3º do CTN, o tributo, em regra, deve ser pago em moeda ou cujo nela se possa exprimir, admite-se que o sujeito passivo da obrigação tributária possa dar bens em pagamento de tributos, desde que haja autorização legislativa, ou seja, um lei específica da entidade tributante credora concedendo a autorização, especificando o tributo que será objeto da dação e fixando critério para aferição do valor do bem.
Assim sendo, duas constatações resultam da leitura do art, 156 do CTN. A primeira, que o rol das causas de extintivas do crédito tributário deve ser entendido numerus apertus porque, além dos casos referidos no dispositivo legal, a confusão embora não prevista expressamente, também extingue o crédito tributário. A segunda, que o termo pagamento referido no art. 156, I, corresponde a pagamento em sentido estrito, ou seja, cumprimento da prestação objeto da obrigação. As demais hipóteses elencadas no mesmo dispositivo legal consubstanciam modalidades indiretas de extinção da obrigação, vale dizer, pagamento em sentido lato, que significa a extinção da obrigação por outro meio que não seja o cumprimento rigoroso da prestação que consiste no objeto da obrigação.
O parágrafo único do art. 156 prescreve ainda que a lei deve dispor quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, com observância do disposto nos arts. 144 e 149. O art. 144 determina que no lançamento deve-se aplicar a lei vigente no momento da ocorrência do fato gerador, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Por sua vez. o art. 149 estabelece as hipóteses em que o lançamento pode ser efetuado e revisto de oficio pela autoridade administrativa.
4. Hipóteses legais de extinção do crédito tributário:
Ao analisar as hipóteses de extinção do crédito tributário previstas no art. 156, do CTN, é possível indicar qual o elemento integrativo da relação jurídica tributária é atingido em cada uma das 11 causas extintivas do crédito. Assim temos:
Pagamento: É a forma direta de extinção da obrigação tributária e do crédito tributário, é o cumprimento da prestação que corresponde ao seu objeto, e, consistindo a obrigação tributária principal em uma obrigação de dar, o seu meio normal de extinção é o pagamento.
Em outras palavras, consiste na satisfação da prestação que o sujeito passivo da relação jurídica tributária, ou alguém por ele (responsável ou substituto) faz ao credor, da importância pecuniária relativa ao débito tributário. A palavra pagamento é empregada pelo CTN, no art. 156, I, em seu sentido restrito específico da prestação tributária principal. Como já dissemos anteriormente, o que se atinge com o pagamento é o objeto da relação jurídica obrigacional, ocorrendo a satisfação integral da prestação e a satisfação voluntária do crédito ou do conteúdo da obrigação pretendida.
Compensação: Trata-se de um acerto de contas entre credores e devedores recíprocos, desde que atendidos os requisitos legais. A compensação de crédito tributário, nos termos do art. 170 do CTN, não foi ordinariamente praticada em face da inexistência de lei ordinária que a regule, além de absoluto desinteresse da administração pública até então. Com o advento da Lei n.º 8.383/91, o art. 66, cuidou da compensação de tributos e contribuições federais, pagas indevidamente ou a maior.
O art. 170, do CTN, que traz um regramento geral dessa matéria, reza que: “A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.” Assim, o CTN trata, em verdade, da compensação de créditos tributários, com créditos de qualquer natureza, desde que líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo com a Fazenda Pública.
Os objetos da compensação, neste caso, são, de um lado, um crédito tributário, que por natureza é líquido e certo, posto que constituído pelo regular procedimento administrativo de lançamento; e do outro, um crédito que o sujeito passivo daquela relação tributária tem junto a um devedor qualquer, que pode ser a própria Fazenda ou terceiro, por isto mesmo o titular desse crédito está, em princípio, obrigado a comprovar sua titularidade, assim como a liquidez do crédito. Existem três modalidades de lançamento: por declaração (misto), por homologação e de ofício (direto), mas, a compensação do art. 66, da Lei 8.383/91, refere-se ao lançamento por homologação, quando diz que “o contribuinte poderá efetuar a compensação”, ou seja, deve ser praticada pelo contribuinte, porque é atribuição deste e não da autoridade administrativa.
A compensação tributária, nos termos da Lei n. 8.383/91 ocorre somente entre tributos da mesma espécie. Com o advento da Lei n. 9.430/96 ocorre entre créditos e débitos líquidos e certos, entre tributos federais de espécies diferentes. O instituto pressupõe duas relações jurídicas distintas onde, o credor de uma é devedor de outra e vice-versa. No campo das possibilidades teóricas da extinção do crédito tributário, o elemento integrativo da relação jurídica obrigacional atingido pela compensação é o direito subjetivo do credor e seu dever jurídico correlato.
A conceituação do que são tributos da mesma espécie já foi pacificada pelo STF (RE n.º 148.754-2 – Relator Min. Carlos Velloso), no sentido de se autorizar a compensação de imposto com imposto, taxa com taxa e contribuição com contribuição. O art. 39, da Lei 9.250/95, diz que a compensação só pode ser efetuada com imposto, taxa, contribuição da mesma espécie e destinação constitucional. Na doutrina há entendimento que tal limitação só atine às receitas patrimoniais de mesma espécie e de mesma destinação constitucional e não aos impostos, taxas e contribuições federais mas, há quem entenda seria a destinação dada pelo legislador constituinte para cada uma das contribuições previstas no Texto Maior (art. 149).
Transação: É outra forma de extinção do crédito tributário é a transação, que, é assim conceituada por Clóvis Bevilaqua: “ato jurídico, pelo qual as partes, fazendo-se concessões recíprocas, extinguem obrigações litigiosas ou duvidosas. Pressupõe dívida ou lítigio a respeito da relação jurídica”. O CTN, no art. 171, acolheu o instituto da transação, ao dispor que a lei pode facultar, nas condições que estabeleça, aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária, celebrar transação que, mediante concessão mútua, importa terminação de litígio e conseqüente extinção do crédito tributário.
Verifica-se que no campo do direito tributário que a transação só pode ocorrer para pôr fim a litígio já iniciado, ao contrário do direito privado, onde pode também ser preventivo de litígio. Paulo de Barros Carvalho entende que a transação pode ocorrer nas vias judicial e administrativa, porque o legislador quando empregou o termo litígio no sentido técnico de conflito de interesses deduzido judicialmente. A lei que autoriza a transação deve indicar a autoridade competente para autorizar a celebração em cada caso (CTN, art. 171, parágrafo único).
Remissão : A remissão consiste, nas palavras de Clóvis Bevilaqua, na “liberação graciosa da dívida”, sendo, pois, verdadeiro ato de perdão da dívida (CC, art. 1.053). Não se deve confundir remissão, ato de remitir, com remição, ato de remir, ou seja, ato de resgatar uma dívida.
Segundo o art. 172, do CTN, a lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do crédito tributário, atendendo à situação, econômica do sujeito passivo, ao erro ou ignorância escusáveis do sujeito passivo em matéria de fato, à diminuta importância desse crédito, a razões de eqüidade e em virtude de condições peculiares a determinada região. Não se confunde com o instituto da remição, que é o resgate de bem gravado por ônus real.
O Delegado da Receita Federal não tem legitimidade para expedir norma que regule remissão tributária, o art. 172, caput do CTN remete tal função à lei ordinária; trata-se de atribuição exclusiva do Poder Legislativo e, iniciativa privativa do Chefe do Executivo, por força do art. 61, § 1º., II, b, da CF/88.
O art. 150, § 6º,da CF/88 reza que qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativo a impostos, taxas ou contribuições, só pode ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente a matéria ou o correspondente tributo ou contribuição (ICMS, só por LC art. 155, § 2º, XII, g.). Essa regra apenas reforçou a observância do principio da legalidade estrita para a concessão de remissão, já previsto no art. 172 do CTN. Na realidade a lei não concede remissão, apenas autoriza sua efetivação por ato fundamentado da autoridade fiscal, que deve verificar se os pressupostos legais estão presentes.
A remissão e a anistia são institutos diversos porque: a-) a remissão causa de extinção do crédito tributário, enquanto a anistia é causa de exclusão do crédito tributário; b-) a remissão pressupõe a existência de lançamento, e a anistia é concedida antes da constituição do crédito tributário; c-) a remissão compreende tanto a obrigação tributária principal quanto a obrigação tributária acessória, mas a anistia só se refere à infração da legislação tributária (obrigação acessória), subsistindo o débito quanto ao valor do tributo; d-) a remissão ocorre quando a penalidade já foi aplicada, enquanto que na anistia o fisco ainda não tem ciência da infração.
O parágrafo único do art. 172 reza, ainda, que o despacho proferido,pela autoridade administrativa, concedendo remissão total ou parcial do crédito tributário, não gera direito adquirido a favor do beneficiado. Assim, a medida poderá ser reconsiderada a qualquer momento, quando o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições determinantes de sua concessão, aplicando-se ao disposto no art. 155 do CTN. Neste caso, o crédito tributário deve ser exigido com as penalidades cabíveis e juros de mora, com os valores devidamente atualizados.
A prescrição e a decadência: São causas extintivas do crédito tributário.
A prescrição é instituto útil para a estabilidade do direito; pode ser extintiva, quando extingue o direito de propor uma ação ou aquisitiva quando há direito de usucapião. O elemento temporal é comum, há sempre um decurso de tempo, a favor ou contra o direito. Conceitua-se prescrição como a perda do direito de ação atribuída a um direito e sua capacidade defensiva, em conseqüência de não ter sido ajuizada no espaço de tempo previsto em lei. Os requisitos para sua consumação são: inércia do titular do direito violado e decurso do prazo previsto em lei.
A prescrição tributária está regrada no art. 174, do CTN, rezando que a cobrança do crédito tributário prescreve em 5 anos, contados da data da constituição definitiva. A Súmula Vinulante n.º 8, do STF, sacramentou essa orientação ao determinar: “São inconstitucionais o parágrafo único do art. 5º, do Decreto-Lei n.º 1.569/77 e os artigos 45 e 46 da Lei n.º 8.212/91, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário”
Dentre as características da prescrição é que ela pode ser alegada em qualquer instância, pela parte a quem aproveita (art. 193, do CCiv.), exceto em sede de REsp ou RE, por força da Súmula 282 do STF e Regimentos Internos do STF e do STJ, que exigem um prequestionamento da matéria específica. No passado, o juiz não podia conhecer a prescrição de ofício (ver art. 40, § 4º, da LEF), mas se o prazo diz respeito a direito não patrimonial, será caso de decadência e o juiz pode conhecer de ofício, pois trata-se de matéria de ordem pública.
Dentre as causas que impedem, interrompem ou suspendem a prescrição: impedir é quando o prazo nem começa à fluir; no caso de interrupção, o prazo decorrido não é aproveitado, é como se não tivesse existido, sendo contado novamente desde o início; na suspensão o prazo já corrido, não fica perdido, reinicia-se a contagem pelo período faltante. Segundo o parágrafo único do art. 174, do CTN, a prescrição se interrompe: a-) pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal. (LC 118/05); b-) pelo protesto cautelar, que é o procedimento do art. 867 e seguintes do CPC; c-) por qualquer ato judicial ou extrajudicial que constitua o devedor em mora ou importe em reconhecimento do direito do credor.
De outro lado, as causas suspensivas da fluência do lapso prescricional tributário: no CTN : art. 151 (moratória, depósito do montante integral, reclamações e recursos do processo tributário administrativo, concessão de medida liminar em mandado de segurança); na Lei 6.830/80 (LEF) o § 3º, do art. 2º (a inscrição na Dívida Ativa, suspende a prescrição por 180 dias ou até a distribuição da execução fiscal) e art. 40 (a execução é suspensa enquanto não localizado o devedor ou bens passíveis de penhora).
A decadência por sua vez, é a perda do direito material pelo seu titular, pelo seu não exercício durante um certo tempo. O direito já nasce com um prazo certo para ser exercido, o que não se dá com a prescrição, que passa a correr do momento em que nasce a ação. Está relacionada a prazo previsto em lei para exercício de direito indisponível e não patrimonial.
As diferenças entre prescrição e decadência são: a prescrição não corre contra certas pessoas (art. 197, CCiv), a decadência corre contra todos; o prazo prescricional pode ser suspenso ou interrompido, a decadência não pode ser suspensa ou interrompida, seus prazos são fatais e peremptórios.
A contagem do prazo decadencial está regrada no art. 173, do CTN (tributos que aceitam o lançamento direto ou misto) e, o § 4º, do art. 150, do CTN, (tributos que aceitam lançamento por homologação). Em ambos, o prazo decadencial, será de 5 anos contados das hipóteses elencadas nos dispositivos legais: a-) do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado : a lei sempre estabelece quando o lançamento deverá ser efetuado, como por exemplo o IRPF, isso ocorre no exercício seguinte àquele em que os rendimentos foram obtidos. b-) da data em que for anulado por vício formal o lançamento anteriormente realizado. c-) da tomada de qualquer providência administrativa conducente ao lançamento. d-) O direito de lançar decai em 5 anos contados da data da ocorrência do fato salvo se comprovado dolo, fraude ou simulação. O simples decurso do prazo já é considerado uma homologação tácita e com isso, opera-se a decadência salvo se comprovada, a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, cujo ônus é da fazenda pública provar, não se falando nem em prescrição ou decadência.
A decadência das contribuições previdenciárias : o art. 45, da Lei 8.212/91, prevê prazo de 10 anos para a constituição de créditos relativos as contribuições sociais. No entanto, a Súmula Vinculante n.º 8, do STF, passou a determinar que: “São inconstitucionais o parágrafo único do art. 5º, do Decreto-Lei n.º 1.569/77 e os artigos 45 e 46 da Lei n.º 8.212/91, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário”
A conversão de depósito em renda: Consiste na conversão em renda do sujeito ativo do montante integral da exigência do crédito tributário depositado na esfera administrativa ou judicial. Efetivada a conversão em renda, extingue-se o dever jurídico cometido ao sujeito passivo, fazendo desaparecer, por correlação lógica, o direito subjetivo de que estivera investido o sujeito credor, decompondo-se a relação jurídica tributária.
O pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do art. 150, §§ 1º e 4º: Quando a fazenda homologa expressa ou tacitamente o pagamento antecipado pelo contribuinte. Ocorre nos lançamentos por homologação, sendo relativo aos tributos que não precisam do ato jurídico administrativo de lançamento para que possa o devedor satisfazer a prestação. Através de seu poder de fiscalização, a Fazenda controla o cumprimento das obrigações tributárias por contribuintes. Assim, verificando a regularidade da conduta fiscal do devedor, que observou adequadamente os ditames da lei, a Fazenda dá-se por satisfeita, exarando ato no qual declara nada ter a exigir, que é a homologação de lançamento. O pagamento antecipado se conjuga ao ato homologatório a ser realizado pela Administração Pública, dissolvendo-se somente assim o vínculo obrigacional.
A consignação em pagamento nos termos do art. 164, § 2º: quando o contribuinte ou responsável se propõe a pagar e não consegue. Ocorre sempre na esfera judicial, quando a Fazenda pública se recusa a receber o valor que o contribuinte propõe a pagar ou há dúvida a quem seria devido o tributo.
A ação de consignação em pagamento consiste no meio processual adequado àquele que pretende pagar a sua dívida e não consegue fazê-lo em função da recusa ou de exigências descabidas do credor. Cumprida dessa forma a prestação, desaparece o dever jurídico, extinguindo-se a obrigação. Na consignação em pagamento, o crédito tributário só é extinto com o efetivo pagamento.
A decisão administrativa irreformável, que não possa mais ser objeto de ação anulatória: Trata-se da decisão proferida no âmbito dos processos administrativos fiscais (ex.: Dec. 70.235/72) a qual faz coisa julgada contra o fisco na esfere administrativa. É aquela decisão que nega a existência do vínculo que se supunha instalado ou decreta a anulação do lançamento, e da qual não cabe recurso aos órgãos da Administração.
A decisão judicial passada em julgado: Ocorre quando o Poder Judiciário reconhece que o crédito tributário não é devido pelo contribuinte ou responsável, numa situsação onde não há intyerposição de recurso pela fazenda pública no prazo de lei estabelece e a sentença transita em julgado. Assim, uma vez passada em julgado a decisão judicial, a entidade tributante poderá empreender outro lançamento, em boa forma, apenas se ainda dispuser de tempo, computado dentro do intervalo de cinco anos atinentes à decadência.
A dação em pagamento de bens imóveis: É forma de extinção do crédito tributário introduzida pela LC 104/01 em que o contribuinte ou responsável pode oferecer bens imóveis espontaneamente ao Fisco para liquidar seus créditos tributários, entretanto é necessário a sua regulamentação nas esferas fiscais. Como já se disse na 1ª questão, a dação em pagamento tem lugar quando o devedor entrega ao credor coisa que não seja dinheiro, em substituição à prestação devida, visando a extinção da obrigação, e haja concordância do credor. A dação em pagamento pode acontecer no direito tributário primeiro porque expressamente previsto no inciso XI, do art. 156, a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei e, também porque segundo o art. 3º do CTN, o tributo, em regra, deve ser pago em moeda ou cujo nela se possa exprimir, admite-se que o sujeito passivo da obrigação tributária possa dar bens em pagamento de tributos, desde que haja autorização legislativa ou seja, um lei específica da entidade tributante credora concedendo a autorização, especificando o tributo que será objeto da dação e fixando critério para aferição do valor do bem.
5. Conclusão:
Como se observa no presente estudo, a obrigação tributária tem origens nos mesmos conceitos das obrigações civis, embora seja tratada com as peculiaridades do direito tributário.
De outro lado, quando se fala em extinção da obrigação, nem sempre o crédito tributário desaparece com a obrigação ou vice versa, embora o surgimento de ambos seja concomitante, a extinção pode não ser, dependendo da forma em que ela se dará, atingindo de forma diferenciada o elemento integrativo da relação jurídica obrigacional, seja o objeto, o direito subjetivo do credor ou mesmo o vínculo jurídico.
Advogado na Região de São José do Rio Preto/SP. Pós Graduado em Direito Civil e Processual Civil, pela UNORP, Pós Graduação de Direito Tributário em fase de conclusão no IBET, Professor Titular de Direito Tributário nos cursos de graduação, do Instituto Municipal de Ensino Superior de Catanduva/SP
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