Direito Previdenciário Tributário: um ramo do direito que merece atenção

Resumo: O presente texto aborda o direito previdenciário em seu matiz tributário e processual, sob a perspectiva de que não basta discutir a despesa da Previdência Pública, havendo a necessidade de se pensar sobre a efetividade da arrecadação distribuída solidariamente no meio social.

Palavras-chave: tributos, direito previdenciário, COFINS.

Abstract: This paper addresses the welfare law in its hue and procedural tax, from the perspective of not just discuss the expenditure of Public Welfare, with the need to think about the effectiveness of collections distributed within the social solidarity.

Keywords: taxes, pension rights, COFINS

Em seguida, serão dispostos três pontos polêmicos entre os temas de direito previdenciário tributário que constantemente chegam à Justiça Federal. Note-se que uma eventual posterior consolidação em contrário da jurisprudência não deve extrair a importância deste debate doutrinário.

O primeiro diz respeito à possibili­dade de se incluir os imóveis no conceito de mercadoria; e, como tal, fazer incidir a Cofins – Contribuição para Fi­nanciamento da Seguridade Social[1], quando da alienação dos mesmos por empresas incorporadoras e congêneres.

O segundo diz respeito à tese da ­possibilidade de se compensar o remanescente do FINSOCIAL (atual Cofins – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social) com parcelas indevidas do PIS – Programa de Integração Social. Note-se que o que se defendia não era a aplicação retroativa da Lei nº. 9250, de 27.12.95 (que alterava a legislação do imposto de renda das pessoas físicas e dava outras providências), mas a tese de que o conceito de espécie, em Direito Tributário, abrange, quando se trata das contribuições especiais, o destino dos valores arrecadados.

O terceiro diz respeito ao instituto da compensação liminar, que não extingue por si a obrigação quando se trata dos tributos lançados por homologação.

Logo, entre as várias interpretações possíveis, escolhi aquelas que apresento mais adiante.

Antes de transcrevê-las, advirto que os textos refletem algumas das minhas decisões (entre 1995 e 1996), sendo necessário situá-las em um momento histórico que precede as consolidações pré-torianas e a instituição da Receita Federal do Brasil.

1. Os imóveis devem ser considerados “mercadorias” para efeito da incidência da COFINS (Incorporadoras).  

Normalmente, os argumentos colaciona­dos pelos Impetrantes dos Mandados de Segurança, que se opõem a esta afirmação, podem ser resumidos nestes termos: a) trata-se de pessoa de direito privado, do ramo da construção civil, cujo objetivo social é a construção de edificações para fins de incorporação imobiliária; b) a Autoridade Impetrada vem exigindo da Impetrante o recolhimento da Confins – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social; c) esta exação não é devida pela Impetrante, que exerce a atividade de incorporação imobiliária; d) a alí­quota e a base de cálculo da Confins – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social estão delineadas no art. 2º, da Lei Complementar nº. 70, de 30.12.91, que fixa o índice de 2% (dois por cento) sobre o faturamento mensal, assim considerando a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza; e) a Impetrante exerce atividade de construção de edificações compostas de unidades autônomas; primeiramente para si, e, posteriormente, repassadas para terceiros; f) a atividade de construção de bens imóveis, para si, e depois o repasse para terceiros, não se inclui no conceito de mercadoria, sendo ilegal a incidência da Confins – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social; g) a ati­vidade da Impetrante não pode ser enquadrada como uma venda de mercadoria ou como uma prestação de serviço; h) a Incorporação Imobiliária não é uma prestação de servi­ços, conforme estabelece a Lei nº. 4.591, de 16.12.64, que dispõe sobre o condomínio em edificações e as incorporações imobiliárias, pois a Impetrante constrói para si própria, e somente depois de concluída a obra é que realiza a venda do bem construído; i) o legislador não pretendeu, implícita ou explicitamente, que a exigência da Confins atingisse a atividade de Incorporação Imobiliária; j) não cabe ao in­térprete alterar os conceitos e formas do direito pri­vado; k) não há razão para a exigência da exação, em face da inexistência de fato gerador.

Ao final, rotineiramente se requer o seguinte: a concessão de me­dida liminar para que a autoridade Impetrada não venha a praticar qualquer ato coativo contra o patrimônio da Im­petrante, e para que fique suspensa a exação da Confins – Contribuição para Financiamento da Seguridade Social.

Notificada a Autoridade Coatora (Delegado da Receita Federal) a prestar informações, via de regra, o faz argüindo que: a) os imóveis podem ser, e são, objeto de especulação, de­vendo, desse modo, entrarem essas especulações no âmbito do direito comercial, igualando-se os imóveis aos bens sus­cetíveis de comercialização; b) a Lei nº. 4.068, de 09.06.67, declarou como comercial a atividade de construção; c) a Lei Complementar nº. 70/91 estabeleceu, no Parágrafo Único do art. 2º, o que deveria ser excluído da base de cálculo, e, nos artigos 6º e 7º, elencou os casos de isenção; d) a receita da venda de imóveis deve ser enqua­drada na base de cálculo da contribuição; e) não se pode dar ao vocábulo “mercadoria” sentido restritivo, pois tudo que se compra e se vende está enquadrado no conceito de mercadoria, inclusive os imóveis; f) a referida Lei Com­plementar nº. 70/91 foi declarada, por unanimidade, constitucional pelo Eg. Supremo Tribunal Federal.

Diante deste quadro, não será possível abstrair a Ação Declaratória de Constitucionalidade, que possui efeito vinculante relativamente aos demais órgãos do Poder Judiciário (CF/88 – Emenda Constitucional nº. 03/93, art. 102, § 2º).

Neste contexto, importa relatar alguns dos mais destacados argumentos do Exmo. Ministro Moreira Alves, que foi o primeiro a votar: a) não há como vislumbrar que a Constituição vede que a União arrecade os recursos da Confins, já que eles são repassados às áreas a que se destinam à saúde, previdência e ação social; b)no tocante à questão da anterioridade, é improcedente esta argumentação, pois a Confins é regida pelo artigo 195, § 6º da Constituição, que diz que a contribuição prevista neste artigo poderá entrar em vigor em 90 dias depois da publicação da lei.

Diante destas ponderações, venho afirmando que o fe­nômeno da mercantili­zação dos bens imóveis, já de há muito, é uma reali­dade ju­rídica, não sendo a semântica de uma palavra (mercadoria), um cami­nho seguro para a interpretação ade­quada da norma.

No caso dos incorporadores de imó­veis, a própria Lei nº. 4.591/64, que dispõe sobre as incorporações imo­biliárias, já admitia que estas empresas, quando insolvá­veis, esti­vessem sujeitas à fa­lência (art. 43), instituto caracte­risticamente mercan­til, o que significa dizer que a incor­poração imobiliária en­contrava-se equiparada às atividades de comércio, cujo objeto não é outro senão o de operar com mercadorias. En­fim, dentro da orientação da lei supramencionada, os imóveis são equiparados às mercado­rias.

Assim se fez porque como mercadoria se entende todos os bens que se su­jeitem à atividade de comércio. No caso, é inegável, no próprio objeto da empresa (construção e re­passe das unidades construídas para terceiros), que a atividade comercial ocorre em função da própria natureza da incor­poradora, que exige a especulação di­reta com o bem.

Enfim, desconsiderar que os imóveis atualmente também po­dem ser objeto de especulação mercantil, e com isto in­tegrar o conceito de mercadoria, é desconhecer a reali­dade vigente e que­rer se firmar em um tempo onde esta atividade não existia.

Reforçando o meu entendimento, passo a elencar o que se segue:

a) o Acórdão unânime da 2ª Seção do TRF-1ª Região, diz “in verbis”:

“EMENTA: COFINS. LC 70/91. EMPRESAS CONSTRUTORAS. IMÓ­VEIS. COMERCIALI­ZAÇÃO.

1. O conceito de mercadoria para fins tributários não se restringe às coisas móveis, albergando, também, os imó­veis que, tendo valor econômico, possam ser objeto de co­mércio.

2. Neste sentido, as empresas voltadas para a construção e comercialização de imóveis sujeitam-se à incidência da COFINS, seja como prestadoras de ser­viço ou porque vendem mercadorias.

3. Precedentes da 2ª Seção – MMSS 94.01.31862-0/DF e 95.01.06991-5/DF.

4. Segurança denegada.

(Ac. un da 2ª Seção do TRF-1ª Re­gião, MS nº 95.01.11294-2/DF, Rel. JUIZ FERNANDO GONÇAL­VES, DJU 02.10.95, p. 66.433)” (GRIFEI);  

b) a afirmação do jurista José Xavier Carvalho de Mendonça (2003:209), quando o mesmo fez regis­trar que a exclusão da compra e venda de imóveis do elenco dos atos de comércio não mais se justificava, já à época dos seus comentários. Ora, esta opinião do festejado jurisconsulto se deu entre a década de 20 e o início da década de 30;

c) a severa discordância de Pontes de Miranda (apud CALMON, 2006), que não ad­mitia “a pré-exclusão dos bens imóveis” do conceito de mercadoria, atribuindo esta posição a um inexplicável ro­manismo tardio

d) os pareceres ministeriais, onde se argumentava, em linhas gerais, que:

Não se poderia negar, atualmente, que os bens imóveis podem ser objeto de especulação mercantil. Nossa reali­dade não permite mais desconsiderar o fenômeno da mercantilização de imó­veis.

Percebe-se a evolução do conceito de mercadoria. Outrora, referia-se, tão somente, às coisas móveis que fossem ob­jeto de comércio. Modernamente, de­vido a multiplicação das grandes me­trópoles e incrementação da indústria de construção civil, estende-se a conceituação aos bens imó­veis. Haja vista o surgimento dos negócios imo­biliários especulativos.

Além de ser, de direito, uma socie­dade comercial, ela, de fato, realiza atividade comercial, na medida em que seu objetivo é a venda de imóveis.

Pode-se ainda asseverar, que, com o advento da Lei nº 4068/62, as empre­sas de construção passaram a ser co­merciais.

Assim, não é por tratar-se de bem imóvel, que será ex­cluído do conceito de mercadoria, e muito menos, que não será caracterizada a atividade mer­cantil. Logo, deverá in­cidir sobre es­tas operações a COFINS.

Com este mesmo entendimento, encon­tra-se na Revista dos Tribunais – Ca­dernos de Direito Tributário e Finan­ças Pú­blicas, ano 1, nº. 4, julho a setembro de 1993, o Parecer do Ilus­tre Professor Vittorio Cassone, que, por sua grande lucidez sobre o tema, exigiria uma breve transcrição:

`Em conclusão, pela conjugação dos princípios cons­titucionais que norteiam as contri­buições sociais destinadas à Seguri­dade Social (para custeio da saúde, previdência e assistência), e dos arts. 1º e 2º da LC 70/91, e da evo­lução doutrinária, legislativa e ju­risprudencial quanto ao alargamento do conceito das em­presas comerciais (e, via de conseqüência, de “mercadorias”), e, até da tendência do STF quanto às vá­rias contribuições sociais, as empresas imobiliárias e outras da mesma natureza, que operam com imóveis com fim especulativo, as­pecto que dá margem à interpretação am­pliativa (não confundir com exten­siva) ao significado de mercadoria, são contribuintes da COFINS.

Por tudo isto, venho julgando improcedente este tipo de Ação.

02. Não seria juridicamente possível a compensação entre o excedente do FINSOCIAL com o PIS (conclusão que antecede a instituição da Receita Federal do Brasil pela L. n. 11.457, publicada no DOU de 16.03.2007).

Normalmente, os argumentos colacionados pelos Impetrantes podem ser resumidos nestes termos: a) pretende valer-se da compensação de valores do FIN­SOCIAL, oriundos de pagamentos realizados acima da alí­quota de 0,5%, com os débitos vincendos, relativos à contribuição social COFINS e ao PIS; b) uti­lizou, para o dimensionamento do crédito relativo ao FIN­SOCIAL, os mesmos índices de atualização praticados pela Justiça Federal; c) o Eg. STF, no julgamento do Recurso Ex­traordinário nº. 150.764-1/120, prolatou, por maioria de votos, a inconstitucionalidade do FINSOCIAL; d)  o FINSO­CIAL tem a mesma espécie que a COFINS e o PIS, satisfa­zendo os parâmetro legais exigidos para a compensação es­tabelecida no art. 66 da Lei nº 8383/91; e) a Instrução Normativa nº. 67/26.05.92, reconhecendo o princípio  da correção monetária, estabeleceu restrição ilegal, ao dis­por que não se aplicaria a correção monetária a períodos anteriores a 01.01.92. Esta Instrução Normativa fere a Súmula nº. 46, do ex-TFR; f) a autoridade Impetrada (Delegado da Receita Federal) vem se negando a fornecer a certidão negativa de débitos.

Ao final, rotineiramente, requer-se o seguinte: a) a concessão de me­dida liminar para: a.I) que a Impetrante proceda ao lançamento dos valores do FINSOCIAL, pagos indevidamente, com débitos da COFINS e do PIS, vencidos, já compensados, permitindo-se a utilização dos mesmos índices de atualização monetária atribuídos à União Federal na cobrança de seus créditos; a.II) que as autoridades coatoras se abstenham de adotar contra a Impetrante quaisquer medidas coativas ou punitivas que a impeçam de efetuar compensações na forma do contido no art. 66, § 1º, da Lei nº 8383/91, sem prejuízo da ativi­dade fiscalizadora tendente a verificar a exatidão das compensações nos moldes descritos, a fim de que possam ser homologados os correspondentes lançamentos, determi­nando-se que a Autoridade Coatora forneça a CND (Certidão Negativa de Débito); b) a concessão da segurança definitiva.

Discute-se, portanto, a compensação do que foi pago a maior referente à contribuição para o FINSOCIAL com o pagamento da contribuição para o COFINS e para o PIS.

Verifica-se, via de regra, nas cópias dos Contratos Sociais das Impetrantes, que estas têm por objeto a prática de atividades de natureza industrial e mercantil (ou outras atividades que não impliquem em prestação de serviços).

Portanto, parece necessário que se faça uma rápida alusão à classificação dos atos de comércio.

Sobre este assunto, saliento a classificação de um dos nossos maiores juristas, que foi José Xavier Carvalho de Men­donça (Cf. 2003:215 / 216).

É o que se fará a seguir.

Para este jurista, os atos de comércio deveriam ser divi­didos em três categorias:

a) ato de comércio por natureza, que é aquele onde a ati­vidade de intermediação exsurge com todo o vigor. O ponto central deste gênero de ato é a existência imediata de especulação direta com o bem;

b) ato de comércio por dependência, por conexão, por co­nexidade ou acessório, que é aquele que adota em seu con­teúdo bens necessários à realização da atividade mercan­til-especulativa. É o caso dos móveis e imóveis utiliza­dos como instrumento para o desenvolvimento da atividade de comércio;

c) ato de comércio por força de lei, que é aquele, como o próprio nome indica, ao qual a lei atribui a qualidade de mercantil. É o caso das operações com letra de câmbio e nota promissória, dos contratos das sociedades por ações etc.

Desta classificação, pode-se concluir que as Impetrantes normalmente adotam como atividade principal a prática de atos de comércio por natureza, havendo os serviços por elas pres­tados de serem enquadrados na categoria dos atos de co­mércio por dependência ou por conexão, porquanto realiza­dos com o objetivo de viabilizar a atividade mercantil – especulativa

Dito isto, passo a reproduzir o meu entendimento a respeito do FINSOCIAL incidente sobre as empresas comer­ciais, que foi extinto pela Lei Complementar nº. 70/91.

Logo, nesta parte, o que virá disposto a seguir já se encontrava assente na Jurisprudência.

No entanto, antes de apresentar a posição do STF e o en­tendimento sumulado do Tribunal Regional Federal – 5ª Re­gião, será tomado  de empréstimo um valioso resumo so­bre o assunto, da lavra do saudoso Dr. PETRÔNIO MARANHÃO GOMES DE SÁ, anterior Juiz Federal Titular da Vara que titularizava ao escrever originalmente este artigo:

“Assim, inicialmente, comporta registrar que o FINSOCIAL foi criado pelo DL 1940/82, tendo como destinação custear investi­mentos de caráter assistencial em alimentação, ha­bitação popular, saúde, educação e amparo ao pe­queno agricultor (art. 1º) Tinha duas alíquotas: 0,5% sobre a re­ceita bruta das empresas públicas e privadas que reali­zassem venda de mercadorias, bem como instituições finan­ceiras e sociedades seguradoras; e de 5% para as empresas públicas e pri­vadas que se dedicassem à venda de servi­ços, sendo que, nesta úl­tima hipótese, a base de cálculo seria o valor do Imposto sobre a Renda devido.

Posteriormente, a Lei nº. 7611/87 alterou a destinação dos recursos do FINSOCIAL, para incluir cus­teio com investi­mentos na área da justiça. Ainda no mesmo ano de 1987, o DL 2397 inovou a incidên­cia do FINSOCIAL no tocante às sociedades legalmente regulamen­tadas e ampliou sua alí­quota em 0,1% (um  décimo por cento). Logo em seguida, o DL 2413/89 destinou esse 0,1% para financiamento da re­forma agrária. E o DL 2463/89 mais uma vez alterou a des­tinação dos recursos do FINSOCIAL, desta feita para apli­cação em progra­mas, projetos e atividades de saúde, pre­vidência e assistência social. Também fixou, em defini­tivo, a alíquota de 0,6, revo­gando a destinação prevista no DL 2413/89. Vale anotar que esse úl­timo DL, o de nº 2464, foi rejei­tado expressamente pelo Decreto Legisla­tivo nº 77, de  15.12.89, publicado em 20.12.89. Entre­tanto, em 15.12.89, foram publi­cadas as Leis 7689 e 7690, sendo que a primeira, em seu art. 9º, fazia remissão ao art. 195, I, da CF. Posteriormente, foram os arts. 28 da Lei 7738/89, art. 7º da Lei 7787/89, art. 1º da Lei 7894/89 e art. 1º da Lei 8147/90, que vieram alterar o art. 9º da Lei 7689/88.”

Portanto, a legislação, como facilmente se pode observar, é uma seqüência de idas e vindas legislativas.

No entanto, seguindo o critério de obediência ao Texto Constitucional, veio a Jurisprudência a fixar o seu en­tendimento, que foi o seguinte.

O STF, TP, no Recurso Extraordinário nº. 150764-1, Pernam­buco, Recorrente: União Federal; Recorrida: Empresa Dis­tribuidora Vivacqua de Bebidas Ltda., assim se pronun­ciou:

“Contribuição Social- Parâmetros – Normas de Regência- FINSOCIAL – Ba­lizamento temporal. A teor do dis­posto no artigo 195 da Constituição Federal, incumbe à Sociedade, como um todo, financiar, de forma direta e indireta, nos termos da lei, a segu­ridade social, atribuindo-se aos em­pregadores a participação mediante bases de incidência próprias – folha de  salários, o  faturamento  e  o lu­cro. Em norma de natureza constitucional transitória,  emprestou-se  ao FINSO­CIAL características de contri­buição, jungindo-se a imperatividade das re­gras insertas no Decreto-Lei nº 1940/82 com as alterações ocorridas até a promulgação da Carta de 1988, ao espaço de tempo rela­tivo à edição da lei prevista no referido artigo. Con­flita com as disposições constitu­cionais – artigos do corpo permanente da Carta e 56 do Ato das Disposições Transitórias – preceito de lei que,  a título de viabili­zar o texto cons­titucional, toma empréstimo,  por  sim­ples remissão, a disciplina do FINSO­CIAL. Incompatibili­dade manifesta do artigo 9º da Lei nº 7689/88 com o Di­ploma Fundamental, no que discrepa do contexto constitu­cional.”

O Eg. Tribunal Regional Federal – 5ª R. sumulou a matéria.

Este é o texto da sua Súmula nº. 06 (pub. DJU, 14.10.93, Seção II, p. 43516):

“Subsiste, até a vigência e eficácia da Lei Complementar nº. 70/91 a cobrança do FINSOCIAL com base no Decreto-Lei nº. 1940/82, sendo inconstitucionais as alterações intro­duzidas pela Lei nº. 7.787/89, ressalvada a situação das empresas prestadoras de serviços.”

Considerando estes pressupostos, vinha decidindo, liminarmente, autorizar a com­pensação apenas na hipótese de exis­tirem créditos líquidos e cer­tos do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.

Portanto, poderia ser apressado realizar compensações do excedente inconstitucional do FINSOCIAL com par­celas a serem de­vidas da COFINS e do PIS, dado que as mesmas variam em função do fatura­mento, que não é líquido e certo.

Mais: a L. nº. 8383/91 apenas autorizava a compensação entre tributos e con­tribuições da mesma espécie.

O conceito de espécie, para efeito de compensação, há de ser entendido de maneira restritiva; ou seja, de acordo com a afetação constitucional.

Entre as contribuições, o critério a ser adotado é exata­mente este: o da finalidade.

Prima facie, parecia-me indiscutível que o substrato normativo da COFINS (CF/88, art. 195, inc. I – fatura­mento) não se confundia com o do PIS (CF/88, art. 239). Afora o fato de que a afetação constitucional dos produ­tos arrecadados é distinta. Sendo incabível a compensação de tri­butos com destinações orçamentárias di­versas

Admitir a compensação, indistinta­mente, entre estas espé­cies tributá­rias é defender interpretação exten­siva em favor de uma modalidade de extinção do crédito tributário que seguramente não é a normal.

Ora, o pagamento é que é a modalidade normal de extinção do crédito tribu­tário. Todas as demais, portanto, me­recem interpretação restritiva.

Mais do que isto, pois, se não tem o contribuinte a fa­culdade de optar, entre os seus débitos vencidos, sobre aquele que pretende pagar (CTN, art. 163), nenhuma razão se teria para lhe atribuir o direito de optar entre o que deve ser compensado.

A idéia-base que vinha defendendo é a de que a compen­sação da COFINS, acaso pos­sível, deve ser realizada com a contribuição que foi por ela sucedida (FINSOCIAL), pre­servando as mesmas características.

O mesmo raciocínio, no entanto, não pode  ser  reprodu­zido quando se trata do PIS, cujos amparos constitucio­nais são nitidamente diversos, como há pouco ficou de­monstrado (CF/88, art. 195, inc. I – faturamento; art. 239).

Frise-se: se o contribuinte não tem a faculdade de optar, entre os seus débitos, sobre aquele que pretende pagar (CTN, art. 163), não  encontro razão para lhe atribuir o direito de escolher entre o que deve ser compensado.

Creio mesmo que a interpretação ex­tensiva das hipóteses de compensação termina por implicar no emprego da eqüidade como uma forma de dispensa do pa­gamento do tributo devido, o que é vedado por lei (CTN, art. 108, § 2º).

Portanto, restava discutir a possibilidade de compensação entre a COFINS e o havido como excedente a título de FIN­SOCIAL.

Sobre este assunto, já me manifestei dizendo que se demonstra assente na Jurisprudência o enten­dimento a respeito do excedente de inconstitucionalidade do FINSOCIAL, havendo inúmeras Empresas que já levantaram por Alvarás percentual viciado. Portanto, tenho o enten­dimento de que o valor indevido pago a maior pode ser compensado com as quantias relativas à COFINS, pois me parece indiscutível que esta contribuição possui a mesma natureza do antigo FINSOCIAL, não sendo senão a sua su­cessora.

03. Não é satisfativa a liminar que autoriza a compensação entre o excedente do FINSOCIAL e a COFINS (texto anterior à Lei Complementar n. 104/10.01.2002, que apenas autoriza a compensação após o trânsito em julgado, afirmando, no art. 170-A, do Código Tributário Nacional: É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial).

Como exemplo do que digo, aponto:

a) o pronunciamento do Juiz Relator, à época Vice Presidente do Eg. Tribunal Regional Federal da 5ª Região, Dr. LÁZARO GUIMARÃES, que afirmou: `A L. nº 8383/91, art. 66, criou nova moda­lidade de compensação, daí a aparên­cia do direito líquido e certo invo­cado pela impetrante, atingido pelo ato omis­sivo do impetrado. O perigo de lesão decorre do óbice à utili­zação da forma abreviada de compen­sação, com ime­diato prêmio finan­ceiro. Assim, defiro a liminar para an­terior a compensação, ressalvada a possibilidade de fis­calização pelos órgãos competentes. ` (DJU 17.10.94, Seção II, p. 58942);

b) o pronunciamento do Juiz Relator, Dr. RIDALVO COSTA, que afir­mou: `(…) entendia, antes, que a liminar que autoriza a compensação de tributos tinha natureza satis­fativa, haja vista ser a compensação de cré­ditos forma de extinção das obri­gações. Todavia, o Eg. Plenário desta Corte tem-se manifestado favoravel­mente à tese segundo a qual a liminar em exame não é satisfativa, vez que a com­pensação, nos termos do art. 66, da L. nº 8383/91, não extingue o cré­dito tributário, não se confundindo com a compensação, nos termos em que a palavra é tradicional­mente empre­gada. Neste sentido, manifestou-se o eminente Juiz CASTRO MEIRA, no AGR em MS nº 43.399 – PE:’ No que tange ao perigo de dano, parece-me também ine­xistente. Como enfatizou o Juiz HUGO MACHADO, trata-se de tributo em que o lançamento se procede por homolo­gação. Desse modo, o crédito tributá­rio somente se aperfeiçoa, em ca­ráter definitivo, de forma explícita, com a manifestação da autoridade competente concordando com os atos pratica­dos pelo contribuinte, ou, de modo implí­cito, pelo de­curso do qüinqüênio le­gal. Não há, assim, o perigo de pro­duzir-se a imediata extinção do cré­dito tributário, que fica submetido à condição resolutiva.` (DJU 22.09.94, Seção II, p. 53394).’

Além do mais, merecem ser consideradas as palavras do saudoso Juiz PETRÚCIO FERREIRA, em favor da suspensão da exigibi­lidade do crédito tributário, dizendo sobre a importância da liminar que assegura o próprio objeto da ação, pois, em sendo a mesma julgada procedente, não estaria a Autora obrigada a recorrer à repetição de indébito (DJU 14.09.94, Seção II, p. 51106);

Adotando o que aqui vem sendo exposto, compreendo funda­mentada a liminar que autorizava a compensação da COFINS apenas com o excedente inconstitucional do FINSOCIAL.

Isto porque, com o natural respeito aos que pensam o contrário, considero  inadequada uma interpretação que estenda ainda mais a abrangência do instituto da compen­sação em matéria tributária. Inclusive porque há toda uma larga reflexão doutrinária em torno do art. 1017, CC, que não deve ad limine ser afastada.

Neste diapasão, merecem ser lembradas as palavras de J. M. CARVALHO SANTOS (1994:308). O que se transcreve a se­guir diz respeito ao caráter nitidamente excepcional que se encontra na compensação de crédi­tos tributários. “In verbis”:

“Visa-se impedir, em suma, que fiquem paralisadas as frentes de renda com que conta a administração pública para satisfazer as suas necessidades, que são também as da comunhão.

As contribuições fiscais são para o Estado o que os ali­mentos são para o homem. Elementos essenciais para a pró­pria manutenção.”

Ainda aqui, tenho a dizer que é uma verdade apenas par­cial a de que o Fisco possa recuperar os valores não re­colhidos em virtude de uma eventual suspensão, porquanto, admitindo a hi­pótese de ser descabida a pretensão formu­lada, o dinheiro que não ingres­sou nos cofres públicos já teria pro­vocado todo um aprofundamento nas gritantes ca­rências que cada vez mais se alinham no setor da seguri­dade so­cial (saúde, previdência, assistência aos desvali­dos).

Em suma: considerando o que foi dito, venho negando limi­nares em favor da compensação tributária entre exações que possuem substratos normativos claramente dife­renciados.

Por isto, venho concedendo a segurança apenas no que diz respeito à compensação da COFINS até o limite do cré­dito excedente do FINSOCIAL, o que não impede a possibi­lidade de fiscalização pelos órgãos competentes. 

Portanto, mesmo após decorrido um certo período desde que formei esta convicção, continuo a admitir como válidos os argumentos que nela foram esposados.

Acrescento, contudo, que não basta admitir a possibilidade da compensação, pois é também fundamental se determinar a atualização dos valores compensados.

Sobre isto, registro que quanto à compensação e os seus indexadores, diz a Lei nº. 8.383/30.12. 91, em seu art. 66:

“Art. 66. Nos casos de pagamento inde­vido ou a maior de tributos e contri­buições federais, inclusive previden­ciárias, mesmo quando resultan­tes de reforma, anulação, re­vogação ou res­cisão de decisão conde­natória, o contri­buinte poderá efe­tuar a compensação desse valor no recolhi­mento de impor­tância corres­pondente a períodos subseqüentes.

§1º. A compensação só poderá ser efe­tuada entre tributos e contribuições da mesma espécie.

§2º. É facultado ao contribuinte optar pelo pe­dido de restituição.

§3º. A compensação ou restituição será efetuada pelo va­lor do imposto ou con­tribuição corrigido monetaria­mente com base na variação da UFIR.”

Diante deste dispositivo de lei, e ratificando o até aqui transcrito, é que continuo a analisar a possibilidade de com­pensação da COFINS com o FINSOCIAL.

Como foi visto, a legislação permitia que tributos e con­tribuições federais fossem compensados com outros da mesma espécie.

Logo, não parece difícil retirar a conclusão de que é cabível a com­pensação do que foi pago indevidamente a título de FINSO­CIAL com a COFINS, vencida ou vincenda.

De igual modo, quanto à questão da correção monetária do crédito do contribuinte pelo que foi pago indevidamente, entendo que haverá de sofrer atualização monetária integral, sob pena de o Fisco obter um indevido enriquecimento à revelia das garantias individuais conquistadas em nosso Estado Demo­crático de Direito.

Além disto, o texto da lei não permite dúvidas ao deter­minar a correção monetária com base na variação da UFIR.

Ainda quanto à correção monetária, é de ser destacado que tudo aquilo que foi pago indevidamente haverá de ser cor­rigido desde o momento do pagamento indevido.

Isto porque desadequada é a adoção de tratamento que não consagre a isonomia entre o Fisco e o contribuinte.

Os créditos e os débitos do Fisco têm de ser submetidos aos mesmos indexadores econômicos.

É de absoluta improcedência admitir-se como juridicamente válido que a correção do indébito se dê apenas a partir de janeiro de 1992, quando foi criada a UFIR.

Logo, não deve ter eficácia jurídica a Instrução Norma­tiva nº. 67/92-Ministério da Economia, Fazenda e Planeja­mento (Dispõe sobre a compensação de recolhimento ou pa­gamento indevido ou a maior, pelo Departamento da Receita Federal), que determina a correção apenas a partir deste período.

Enfim, considero que o adequado seria julgar parcialmente procedente este tipo de ação (compensação entre o excedente do FINSOCIAL com a COFINS e o PIS), concedendo a segurança pleiteada, pelos fundamentos acima expendidos, para determinar a compensação dos valores re­colhidos indevidamente do FINSOCIAL apenas com as parcelas da COFINS, vencidas ou vincendas, operando-se a correção mo­netária pelos mesmos índices que são adotados em favor da Fazenda Nacional, desde o pagamento indevido até a efe­tiva compensação (princípio da isonomia).

Como os assuntos aqui tratados ainda são polêmicos, pareceria possível dizer que o mais prudente seria evitá-los. Ocorre que só os enfrentando é que se tornará viável atingir raciocínios mais completos, e com uma força de convencimento maior.

Note-se que, como quase tudo em Direito, existem teses opostas supedaneadas em lições proferidas pela mais abalizada doutrina e jurisprudência, de modo que não pretendo alçar as minhas conclusões a uma situação de imodificabilidade.

Pois, bem ao contrário, o que objetivo é aprofundar ainda mais o debate.

Portanto, estou entre aqueles que entendem que só a mais ampla discussão de temas deste jaez, inclusive na esfera judicial (nas diversas instâncias), é que permite o regular cumprimento do princípio constitucional do contraditório.

Em seguida, colaciono as minhas conclusões:

a) vai longe o tempo onde apenas se comercializava bens móveis;

b) a lei que restringia a compensação de tributos (Lei nº 9250/95), ao proclamar a mesma destinação constitucional como requisito para a compensação, detém caráter meramente interpretativo, não retroagindo os seus efeitos; mas apenas colhendo a interpretação mais razoável do art. 66, Lei nº 8383/91;

c) a compensação liminar, diante de tributos lançados por homologação, não extingue o crédito; pois a extinção fica ao encargo da homologação futura – explícita ou implícita (contudo, vide posterior edição da Lei Complementar n. 104/10.01.2001, que apenas autoriza a compensação tributária após o trânsito em julgado).

É como concluo.

Informações Sobre o Autor

Hélio Silvio Ourem Campos

Doutor e Mestre pela Universidade Federal de Pernambuco. Pós-Doutorado. Juiz Federal Titular da 6ª Vara/PE, havendo composto a Turma Nacional de Uniformização dos Juizados Especiais Federais em Brasília (2003-2007). Desembargador Federal em exercício no TRF da 5ª Região. Professor Titular da Universidade Católica do Estado de Pernambuco. Ex-Procurador Judicial do Município do Recife, Ex-Procurador Judicial do Estado de Pernambuco, Ex-Procurador Federal