A incidência de ICMS sobre os serviços de cessão de capacidade satelital

Resumo: Por meio do presente trabalho, busca-se analisar a incidência do ICMS sobre a cessão de capacidade espacial de satélite. Para tanto, discute-se se essa operação caracteriza-se como locação ou serviço de comunicação. 

Palavras-Chave: Satélites. Cessão de capacidade espacial. ICMS. Serviço de comunicação. 

Abstract: Through this paper, we analyze if the satellite owners are obligated to pay ICMS to the State on the assignment of space satellite capacity, arguing that if this operation is in fact a lease or is a form of a communication service.

Keywords: Satellites. Assignment of space satellite capacity. ICMS. communication service.

Sumário: Introdução. 1. Serviço de cessão de capacidade satelital – conceito. 2 Elementos materiais do ICMS comunicação – conceito de serviço de comunicação. 2.1 Do conceito de serviço. 2.2 Do conceito de comunicação. Conclusão. 

Introdução

      A incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS sobre os serviços de comunicação constitui, há algum tempo, tema recorrente nos Tribunais. Questões envolvendo provedor de internet e habilitação de telefone celular, por exemplo, já foram inclusive objeto de enunciados sumulares do Superior Tribunal de Justiça – STJ.[1] [2]

     O presente trabalho visa analisar como doutrina e jurisprudência estão tratando o tema, ao mesmo tempo em que procurará oferecer uma solução jurídica acerca da possibilidade de incidência de ICMS sobre os serviços de cessão de capacidade satelital.

     Para tanto, primeiramente será feita uma exposição resumida do que vem a ser, na prática, esse serviço. Em seguida, será realizada análise do conceito de serviço de comunicação previsto na Constituição da República e na Lei Complementar 87/96. Por fim, será feito um levantamento de estudos acadêmicos e precedentes jurisprudenciais a respeito do tema, confrontando os resultados encontrados com a proposta de solução apresentada.

1. Serviço de cessão de capacidade satelital – conceito

      A cessão de capacidade satelital constitui, a grosso modo, em espécie de negócio jurídico, por meio do qual o proprietário do satélite disponibiliza, por um certo período de tempo, a capacidade de tráfego de dados de seu transponder a terceiro. Transponders, por sua vez, são circuitos eletrônicos que permitem a circulação dessas informações.[3]

     Em outras palavras, o titular dos dados (conteúdo da mensagem) acorda com o proprietário do satélite a cessão da capacidade de tráfego de informações de um transponder, de modo que a sua mensagem possa ser transmitida ao destinatário.

     Exposto o conceito acima, é preciso agora averiguar se essa atividade se enquadra no conceito de comunicação previsto na Constituição da República para fins de incidência do ICMS.

2 Elementos materiais do ICMS comunicação – conceito de serviço de comunicação

2.1 Do conceito de serviço

      De acordo com o art. 155, II, da Constituição Federal[4], os estados poderão instituir imposto sobre os serviços de comunicação. Por isso, primeiramente é preciso esclarecer o sentido e alcance da palavra serviço no ordenamento jurídico.

     Com a edição do enunciado de súmula vinculante 31[5], o Supremo Tribunal Federal – STF consolidou o entendimento de que o contrato de locação de bem móvel envolve uma obrigação de dar e, portanto, não sofreria a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, na medida em que este pressupõe uma obrigação de fazer (prestação de serviço).

     No Recurso Extraordinário 116.121, um dos precedentes que deu origem à referida súmula, o STF rechaçou o conceito econômico de serviço, o qual incluía não só a locatio conductio operarum (prestação de serviços), mas também a locatio conductio rerum (locação de bens). Adotou-se, ao revés, a definição jurídica de serviço, a qual exige a presença de uma obrigação de fazer, nos moldes do que prevê a doutrina civilista.   

     Em voto-vista proferido no recurso extraordinário mencionado acima, o Ministro Marco Aurélio, citando Ulhoa Canto, afirmou que: “Entre nós, a interpretação econômica não tem sido acolhida, nem pelos autores, nem pela jurisprudência. A própria Coordenação do Sistema de Tributação chegou até a afirmar a sua inaceitabilidade, no Parecer Normativo CST n 563, de 18.08.1971 […]. Em sínteses, há de prevalecer a definição de cada instituto, e somente a prestação de serviços, envolvido na via direta o esforço humano, é fato gerador do tributo em comento.” (Recurso Extraordinário 116.121, Rel. para acórdão Min. Marco Aurélio, Dj 26/05/2001)

     Dessa forma, para fins tributários, serviço corresponde a uma obrigação de fazer, enquanto a locação pressupõe uma obrigação de dar (e a consequente obrigação de restituir).    

     Aplicando essa premissa ao caso ora estudado, conclui-se que a cessão de capacidade satelital constitui uma espécie de serviço, já que os proprietários dos satélites realizam uma série de atividades (obrigação de fazer) que permitem a transmissão de dados do emitente ao receptor. Eles não apenas disponibilizam o satélite aos titulares dos dados a serem transmitidos (obrigação de dar), mas sim são quem efetivamente tem o poder de direção sobre os transponders.

     Neste ponto, duas observações são importantes a respeito dos contratos celebrados pelos contribuintes. Primeiramente, cabe ressaltar que ao longo do presente trabalho, usa-se o temo “cessão” (de capacidade satelital), única e exclusivamente por ser essa a expressão consagrada no mercado.

Por outro lado, o nome dado ao negócio jurídico é irrelevante para a sua qualificação no ordenamento, sendo importante a sua causa, entendida essa como a finalidade que as partes almejam atingir com a celebração do negócio. Por exemplo, no contrato de mandato, a causa é a outorga de poderes de representação. Na cessão de capacidade satelital, a seu turno, a causa é a prestação de serviços por parte dos proprietários dos satélites, a viabilizar a transmissão de dados (comunicação) de terceiros.

     Por isso, ao qualificar a atividade de “cessão”, os contribuintes, na verdade, usam um artificio para tentar escapar à tributação, haja vista o entendimento pacífico da jurisprudência em afastar a exigência de ICMS sobre locação, sobretudo após o julgamento do Recurso Extraordinário – RE 540.289/SP.

     No acórdão proferido, ainda pendente de julgamento, o plenário do STF concluiu que não haveria a incidência do imposto sobre as operações de leasing (salvo na hipótese de antecipação de compra), mesmo após o advento da Emenda Constitucional 33 de 2001.

     Confira-se trecho do voto proferido pelo Ministro Luiz Fux, redator para acórdão do recurso apontado acima, noticiado no Informativo de Jurisprudência 758: “[…] a incidência do ICMS pressuporia operação de circulação de mercadoria. Assim, se não houver aquisição de mercadoria, mas mera posse decorrente do arrendamento, não se poderia cogitar de circulação econômica.” (Recurso Extraordinário 540.829, Rel. para acórdão Min. Luiz Fux, j. de 11/09/2014)

     No entanto, nos contratos ora analisados, os proprietários não apenas disponibilizam os transponders a terceiros. Conforme dito acima, os chamados “cedentes” ficam encarregados de obrigações como: o gerenciamento do uso dos satélites, incluindo a realização de reparos; a alteração de sua frequência e até mesmo a sua desativação. Nota-se, portanto, que o poder de direção dos satélites permanece com os proprietários.

     Trata-se de hipótese diferente, por exemplo, da locação de um imóvel. Nesse caso, o locador disponibiliza o bem ao locatário, o qual será responsável por sua administração, não podendo o primeiro interferir na posse do segundo.

     Ademais, como ressaltado pelo Procurador do estado do Rio de Janeiro, Maurício Mota[6], nesses contratos não há o dever de restituir (os satélites) por parte dos titulares dos dados, elemento fundamental para que um determinado negócio jurídico seja enquadrado como locação.

     Esse entendimento, porém, não é unânime. Gustavo Brigagão, por exemplo, entende que “Nas atividades exercidas pelas empresas proprietárias de satélites, na forma acima descrita, não há uma facere que constitua contraprestação da remuneração por elas percebida, mas simplesmente a obrigação de ceder aos seus clientes o uso dos “transponders” necessários a que sinais sejam transmitidos de um ponto a outro.”[7]

     No âmbito jurisprudencial, o tema ainda não foi analisado com a profundidade requerida. Até a conclusão do presente estudo, só foi encontrada uma decisão judicial e que, ainda assim, apenas considerou que a atividade ora descrita não seria de comunicação, sem analisar, contudo, se seria uma espécie de serviço ou de locação, conforme será melhor demonstrado quando da análise do conceito de comunicação.

2.2 Do conceito de comunicação

      O art. 2º, III, da Lei Complementar 87/96 assim define a transmissão, retransmissão e repetição de sinais, verbis: “Art. 2° O imposto incide sobre: III – prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;”

     De acordo com José Eduardo Soares de Melo, “A prestação de serviços de comunicação constitui o cerne da materialidade da hipótese de incidência tributária, compreendendo um negócio (jurídico) pertinente a uma obrigação “de fazer”, de conformidade com os postulados do direito privado”.[8]

     Assim, a incidência do ICMS não se dá sobre a mera realização de comunicação (a conversa, o diálogo, etc) mas sim sobre a prestação onerosa de serviço de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza.

É inegável que retransmitir ou repetir sinais de som e imagem por meio de satélite, é uma espécie de comunicação, assim como o é a retransmissão ou repetição por outros meios (cabos, fibra ótica, etc). Por isso, conclui-se que os serviços prestados pela proprietária dos satélites são indispensáveis à comunicação. Por essa mesma razão, não podem ser considerados meros serviços de valor adicionado de que trata o art. 61 da Lei de Telecomunicações[9], como os provedores de internet e os serviços de habilitação de celular, esses fora do âmbito de incidência do ICMS.

Neste sentido, seria possível fazer um paralelo com a cessão onerosa de rede no serviço de telefonia. Nesta, uma concessionária (de onde a ligação se origina) que não possui cobertura em um determinado local (para onde a ligação é destinada) utiliza os meios de rede de outra para viabilizar a prestação do serviço de comunicação ao seu cliente, consumidor final.  A cessão da rede (do local de destino) é uma prestação onerosa de serviço de telecomunicação, que é cobrada pela cessionária e devidamente tributada. Tal operação é, inclusive, sujeita a diferimento do ICMS nos termos da cláusula décima do Convênio 126/98. Neste passo, quando os clientes da operadora usam de sua “rede” via satélite, estão utilizando-se dos seus serviços para que a mensagem no destino chegue à origem, nos mesmos moldes da cessão onerosa de rede, devendo, como esta, ser tributada.

Alguns órgãos administrativos, responsáveis pelo julgamento de processos administrativos tributários, também admitem a incidência de ICMS sobre serviços de cessão de capacidade satelital. Podem ser citados como exemplos o Recurso de Revisão 40.060109759-7 (Acórdão 2.821/03/CE), julgado pela Câmara Especial do Conselho de Contribuintes do Estado de Minas Gerais e o Recurso Voluntário 39.061 (Auto de Infração nº 04.006104-6), proferido pela Terceira Câmara do Conselho de Contribuintes da Secretaria Estado de Fazenda do Rio de Janeiro.

 No âmbito do Poder de Judiciário, até a conclusão do presente estudo, só foi possível encontrar um precedente. Trata-se da sentença prolatada pelo juízo da 12ª Vara de Fazenda Pública do Tribunal de Justiça do Estado do Rio de Janeiro nos autos do Processo nº: 0269881-29.2010.8.19.0001, por meio da qual entendeu-se pela não incidência do imposto. Como fundamento, em linhas gerais, afirmou-se que o serviço prestado pela proprietária do satélite seria um mero meio material para que a comunicação se perfaça, o que estaria fora do âmbito de incidência do ICMS, a exemplo dos serviços de valores adicionados, como o provedor de internet e o de habilitação de celular.

Não se concorda com o entendimento exposto acima, por duas razões. A uma, pois como já fora demonstrado, sem os serviços prestados pelos proprietários do satélite, não há como a mensagem ser transmitida do remetente ao destinatário, logo é indispensável à comunicação. Em segundo lugar, porque a Constituição da República, ao tratar do ICMS, não fez a distinção entre o ato que efetivamente transmite a mensagem e os meios materiais que possibilitem esse ato, para fins de incidência do imposto.

Ressalte-se que, com base nesse permissivo constitucional amplo, os estados celebraram o Convênio ICMS 69/1998, cuja cláusula primeira estabelece o seguinte: “Cláusula primeira – os signatários firmam entendimento no sentido de que se incluem na base de cálculo do ICMS incidente sobre prestações de serviços de comunicação os valores cobrados a título de acesso, adesão, ativação, habilitação, disponibilidade, assinatura e utilização dos serviços, bem assim aqueles relativos a serviços suplementares e facilidades adicionais que otimizem ou agilizem o processo de comunicação, independentemente da denominação que lhes seja dada.”

Por fim, corroborando o entendimento acima, cabe destacar trecho do seguinte voto do Conselho de Contribuintes da SEFAZ-RJ: “Concordamos com os ensinamentos do Professor Clélio Chiesa apresentados na Revista Dialética de Direito Tributário, n.º 74. Págs. 196/197: ‘A Constituição Federal não faz alusão quanto ao sentido em que utiliza o termo comunicação. Portanto, em princípio, parece que a hipótese de incidência abrange tudo o que estiver relacionado ao fato comunicacional, vale dizer, quaisquer dos elementos que integram a relação comunicativa. (…) Os legisladores dos Estados-Membros e Distrito Federal poderão atribuir todo e qualquer negócio jurídico que envolva a prestação de serviços de comunicação transmunicipais. Vale dizer, poderão tributar não só o fato de alguém ser contratado para, mediante pagamento, emitir uma mensagem, bem como sobre negócio que tenha por objeto dar condições materiais para que a comunicação se efetive, ou seja, algum serviço que esteja relacionada ao canal físico, a exemplo dos satélites, que não emitem a mensagem, mas servem de suporte para que ela seja transmitida.’” (Recurso Voluntário 39.061, Terceira Câmara do Conselho de Contribuintes da Secretaria Estado de Fazenda do Rio de Janeiro, j. de 26/10/2011, D.O. de 17/04/2012)

Conclusão

      Conforme foi demonstrado ao longo do presente trabalho, a cessão de capacidade satelital é uma forma de prestação de serviços, por meio da qual o proprietário do satélite disponibiliza a capacidade de seus transponders para o tráfego de dados de terceiros. Aqueles, porém, não entregam o bem ao titular do conteúdo da mensagem. Muito pelo contrário, por expressa disposição contratual, os donos dos satélites prestam uma série de serviços, sem os quais não é possível a transmissão de dados e, portanto, a comunicação.

     Por essas razões, é possível concluir que a cessão de capacidade satelital é uma espécie de serviço de comunicação e não mera locação de bem móvel, razão pela qual sobre essa atividade deve incidir ICMS.

     No entanto, esse tema ainda está sendo discutido, havendo bons argumentos de ambos os lados. Jurisprudencialmente também não há consenso, mas, diante da posição do STJ acerca da não incidência de ICMS sobre serviços de valor adicionado, recomenda-se que os estados tenham cautela em tributar essas atividades.