A prescrição no processo de execução fiscal

Resumo: O presente artigo trata da prescrição do crédito tributário e da relação entre Estado e contribuinte. Realizaremos um debate acerta da previsão Código Tributário Nacional – artigo 174, mas também faremos algumas reflexões sobre os princípios insculpidos na Carta Magna, os quais permitiram as evoluções legislativas e jurisprudenciais da temática.

Palavras-chave:Prescrição – Relação Estado/Contribuinte – Princípios Constitucionais – evoluções legislativas – evoluções jurisprudenciais

Abstract:This article discusses the prescription of tax credits and the relationship between the State and taxpayer. We will hold a debate at the legislative prescription on theNational Tax Code – article 174, but also we will make some reflections of the principles sculptured in the Constitution, which allowed the legislative and jurisprudential developments of the theme .

Keywords:Prescription–relationship of State/taxpayer –constitutional principles- legislative developments – jurisprudential developments

Sumário: 1. Introdução -2.Tributação no Estado Democrático de Direito-2.1.Estado de Direito e Estado Social e Democrático de Direito- 2.1.1 Direitos Fundamentais no Estado de Direito – 2.1.2 Estado Social e Democrático de direito – 2.1.3 Personalidade Jurídico- Social do Estado – 2.4 Tributação no Estado Democrático de Direito – 3. Prescrição e Decadência – 3.1 Conceito de Processo Judicial Tributário – 3.2. Conceito de Prescrição – 3.2.1 Prescrição Intercorrente – 3.3 Conceito de Decadência – 3.4 Pressupostos para o redirecionamento da execução fiscal ao sócio de empresa–Conclusão -Referências

1. Introdução

A Constituição Federal de 1988 garantiu uma série de garantias aos contribuintes, prestigiando por seu turno a segurança jurídica e o tempo razoável para a pacificação de conflitos.

Tendo em vista a importância da matéria quanto à invasão do Fisco no patrimônio do contribuinte, elegeu alguns assuntos que somente por Lei Complementar poderiam ser regulamentados, sendo que a prescrição tributária se insere nesse meio.

Sabe-se que, de forma geral, o instituto da prescrição repousa na segurança jurídica e num interesse público refratário ao exercício ad eternum dos direitos.

O Código Tributário Nacional prevê o lapso temporal de cinco anos, no qual deverá o crédito tributário ser liquidado, sob pena de extinção (art.174, caput, CTN). Os casos de interrupção desse prazo prescricional, por seu turno, encontram-se previstos no parágrafo único do referido artigo legal.

A via legal para cobrança dos créditos tributários é a execução fiscal, sendo que diversos avanços legislativos passaram a ocorrer a partir do ano de 2004.

Iniciaremos o presente trabalho abordando sobre a tributação no Estado Democrático de Direito, como forma de delinear esse poder conferido ao Estado, e para que reste mais claro as garantias que o contribuinte possui. Seguidamente passaremos a conceituar a prescrição e a decadência, e abordaremos acerca do lapso temporal para cobrança dos créditos tributários em execução fiscal.

Atualmente, importa dizer, de antemão, que não mais se concebe a imprescritibilidade dos aludidos créditos e as inovações processuais fizeram superar o antigo entendimento jurisprudencial da impossibilidade do reconhecimento de ofício pelo órgão julgador da ocorrência da prescrição, independentemente da manifestação da parte interessada.

Buscaremos dissertar a respeito dessas evoluções jurisprudenciais e legislativas ocorridas tanto no campo da prescrição intercorrente, matéria essa que deve ser tratadas com a importância e cuidados necessários, uma vez que a prescrição indefinida afronta os princípios informadores do sistema tributário.

2 Tributação no estado democrático de direito

2.1 Estado De Direito e Estado Social e Democrático De Direito

Primeiramente cabe ressaltar que são as normas de direito público que tratam especialmente de regular a atividade do Estado para com os cidadãos. Nesse sentido, importante analisarmos esse caráter limitador e os direitos fundamentais num Estado de Direito.

Tem-se como Estado de Direito, a partir dos ensinamentos de Norberto Bobbio:

"Por Estado de Direito entende-se geralmente um Estado em que os poderes públicos são regulados por normas gerais (as leis fundamentais ou constitucionais) e devem ser exercidos no âmbito das leis que o regulam, salvo o direito do cidadão recorrer a um juiz independente para fazer com que seja reconhecido e refutado o abuso de poder. Assim entendido, o Estado de direito reflete a velha doutrina – associada aos clássicos e transmitida através das doutrinas políticas medievais – da superioridade do governo das leis sobre o governo dos homens, segundo a fórmula Lex facit regem, doutrina, essa, sobrevivente inclusive da idade do absolutismo, quando a máxima princeps legibus solutus é entendida no sentido de que o soberano não estava sujeito às leis positivas que ele próprio emanava, mas estava sujeito as leis divinas ou naturais e às leis fundamentais do reino. Por outro lado, quando se fala de Estado de Direito no âmbito da doutrina liberal do Estado, deve-se acrescentar à definição tradicional uma determinação ulterior: a constitucionalização dos direitos naturais, ou seja, a transformação desses direitos em direitos juridicamente protegidos, isto é, em verdadeiros direitos positivos. Na doutrina liberal, Estado de Direito significa não só subordinação dospoderes públicos de qualquer grau às leis gerais do país, limite que é puramente formal, mas também subordinação das leis ao limite material do reconhecimento de alguns direitos fundamentais considerados constitucionalmente, e portanto em linha de princípio “invioláveis” (esse adjetivo se encontra no art. 2º da Constituição italiana).” (Liberalismo e Democracia, p.19)

2.1.1 Direitos Fundamentais no Estado de Direito

A partir do Liberalismo e da concepção que este dá ao Estado, o Direito passa a ser uma manifestação eminentemente estatal, surgindo daí que o Direito, ao passo que legitima a atividade estatal, também a limita.

Portanto, o Estado de Direito é o Estado Liberal, ou pelo menos deve espelhar as ideias desse.

Com o advento do liberalismo podemos dizer que também se inicia um movimento pelo constitucionalismo, a fim de obter-se um documento que regulasse o relacionamento entre o Estado e a sociedade.

Dentre os documentos importantes que podemos citar com o início desse movimento constitucionalista, está a Carta Magna de 1215, documento adotado de modo praticamente unânime como marco histórico na tutela jurídico-política do relacionamento entre o Estado, à época representado na figura do rei e do povo.

Ainda, podemos citar a Petition of Rights (1628) e a Bill of Rights (1689), que foram de supra importância para a formação da convicção de imprescindibilidade de um documento fundamental que determinasse o poder do Estado, os seus limites, as diretrizes gerais e os princípios do tratamento desse para com o povo.

Sendo assim, podemos dizer que o Estado de Direito, fundamentado nos princípios dogmáticos liberais, é essencialmente fundado na Constituição, sendo suas características fundamentais: i) supremacia da constituição, ii) separação dos poderes, iii) superioridade da lei e iv) garantia dos direitos individuais.

Quanto a esses últimos, salientamos que como direitos individuais, com base no quanto disposto no art. 5º, caput, da Carta Magna, temos o direito à igualdade; direito à vida; direito à liberdade; direito à propriedade; direito à intimidade e direito à segurança.

2.1.2 Estado Social e Democrático de Direito

Ao longo do Século XIX surgiu um movimento contrário às ideias liberais, quanto à concepção de Estado, a fim de modificar o excessivo individualismo, excessiva neutralidade e excessiva subjetividade do Estado Liberal, frente às novas demandas sociais.

Na primeira metade desse século, podemos dizer que surgiram as ideias do chamado socialismo utópico, que pregavam sobre os aspectos humanitários da sociedade. Como defensores dessa linha podemos citar Prodhoun e Saint-Simon.

Porém, o movimento contrário ao liberalismo somente tomou real força com as ideias de Karl Marx e Friedrich Engels, através do Manifesto Comunista (1848).

Em 1867, temos a publicação de "O Capital", de Karl Marx, uma obra política de fundamental importância e repercussão, onde se pregava a luta de classes, extinção do capitalismo ou a sua substituição pelo socialismo e ainda, onde eram apontadas as falhas do sistema liberal-capitalista.

Sob esse cenário de ideias, em 1871 temos a Comuna de Paris, que foi uma tentativa de vivenciar o socialismo. A comuna durou somente 1(um) ano, podendo se dizer que serviu mais para deixar uma marca na história.

No século XX, destacamos a Revolução Bolchevique, que implantou o socialismo na Rússia e impulsionou à formação da União das Repúblicas Socialistas Soviéticas.

O que se vislumbra é a busca para que o Estado se direcionasse mais à objetivos sociais, com a criação de leis de organização do trabalho, descanso semanal remunerado, férias, dentre outras. O capitalismo, e o Estado Liberal por via de consequência, tiveram que se flexibilizar.[1]

Destarte, o Estado Social tomou mais força ainda nos anos 30, com o New Deal, movimento que buscava superar a situação recessiva dos Estado Unidos quando da quebra da bolsa de Nova York (1929).

Na década de 40, também nos Estados Unidos, passada a recessão, temos o ápice do Estado Social, com a criação do modelo denominado Wellfare State ou Estado do Bem-Estar Social.

A partir dos anos 60, podemos citar outro movimento que insere a concepção de democracia ao Estado e que até hoje é mais utilizado: o Estado Democrático de Direito.

Carlos Ari Sundfeld[2] assim define Estado Democrático de Direito:

"Em termos sintéticos, o Estado Democrático de Direito é a soma e o entrelaçamento de: constitucionalismo, república, participação popular direta, separação de Poderes, legalidade e direitos (individuais e políticos).”

A partir da ideia desse novo movimento, busca-se inserir que somente a partir da democracia se pode de fato garantir a fruição, o gozo e o pleno desenvolvimento dos direitos fundamentais, como forma de se ter uma sociedade justa, solidária e livre.

Importa destacar que na nossa atual Constituição Brasileira adotou-se o modelo semidireto de democracia, prevista no parágrafo único do art. 1º: “ Todo poder emana do povo, que o exerce por meio de representantes ou diretamente, nos termos dessa Constituição.”

A Carta Magna prevê como instituições de participação direta o plebiscito, o referendo e a iniciativa popular.[3]

Sundfeld[4] ao dissertar sobre os elementos do Estado Social e Democrático de Direito, assim define:

a)criado e regulado por uma Constituição;

b)os agentes públicos fundamentais são eleitos e renovados periodicamente pelo povo e respondem pelo cumprimento dos seus deveres;

c)o poder político é exercido, em parte diretamente pelo povo, em parte por órgãos estatais independentes e harmônicos, que controlam uns aos outros;

d)a lei produzida pelo Legislativo é necessariamente observada pelos demais Poderes;

e)os cidadãos, sendo titulares de direitos, inclusive políticos e sociais, podem opô-los ao próprio Estado;

f)o Estado tem o dever de atuar positivamente para gerar desenvolvimento e justiça social.

Em suma, o Estado Democrático e Social de Direito é o entrelaçamento de constitucionalismo, república, participação popular direta, separação de poderes, legalidade, direitos (individuais, políticos e sociais), desenvolvimento e justiça social. Isto é, pode-se se dizer que esse modelo não extingue a ideia de Estado Democrático de Direito, mas sim passa a somá-la, com maiores garantias sociais aos cidadãos.

2.1.3 Personalidade Jurídico-Social Do Estado

Certo é que o direito não se ocupa do mundo do ser, mas do mundo do dever-ser, isto é, do mundo das normas. Nesse sentido, importa fazer um estudo para entender como o Estado se relaciona com a sociedade e com os indivíduos.

Antonio Celso Baeta Minhoto citando "KELSEN"[5] e "SUNDFELD[6]" assim disciplina:

"Ser pessoa ou ter personalidade jurídica é o mesmo que ter deveres jurídicos e direitos subjetivos(…) A pessoa física ou jurídica que tem deveres jurídicos e direitos subjetivos é estes deveres e direitos subjetivos, é um complexo de deveres jurídicos e direitos subjetivos cuja unidade é figurativamente expressa no conceito de pessoa. A pessoa é tão somente a personificação dessa unidade"

"Para o direito, pessoa, num sentido jurídico, é um centro, uma unidade, um conjunto de direitos e deveres. Quando o ordenamento jurídico reconhece em dado ente a qualidade de centro de deveres e direitos, lhe outorga personalidade jurídica. A personalidade jurídica é outorgada pelas normas jurídicas."

O Estado é efetivamente uma pessoa jurídica, pois é dotado de um centro de direitos e deveres. Essa pessoa jurídica é administrada por homens, os quais são os chamados agentes públicos, os quais têm suas funções determinadas em normas de caráter organizacional.

Embora vivamos num Estado de direito, não podemos dizer que esse Estado encontra-se acima de tudo e de todos, uma vez que existente a personalidade de caráter jurídico-constitucional, isto é, acima dele está o Poder Constituinte, ou seja, o poder que inspirou a criação e promulgação da própria Constituição.

Sendo assim podemos dizer que se o Estado nega ou desacata qualquer disposição constitucional, está negando a si mesmo e seus atos, neste aspecto, nem mesmo teriam validade.

2.1.4Tributação no Estado Democrático de Direito

Sobre o poder de tributar, ensina Hugo de Brito Machado:

“O poder de tributar nada mais é que um aspecto da soberania estatal, ou uma parcela desta”.[7]

No mesmo diapasão, importa transcrever a lição de Ricardo Lobo Torres:

“A atividade financeira emana do poder ou não da soberania financeira do Estado. O poder financeiro, por seu turno, é uma parcela ou emanação do poder estatal(ou da soberania), ao lado do poder de polícia, do poder penal, do poder de domínio iminente.”[8]

Atualmente, os entendimentos doutrinários, entretanto, vislumbram o poder de tributar como uma exteriorização do Estado de Direito, ou seja, que esse poder se manifesta através da lei, o que configura uma forte ligação desse poder com o princípio da legalidade, umavez que a tributação somente acontece com a existência da lei tributária, que existirá a partir da anuência da representação popular, presente nos parlamentos.

O princípio da legalidade está inserido no inciso II, do art. 5º da CF: “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”.

Já no âmbito tributário, esse princípio é encontrado no artigo 150, I, da Carta, que prescreve: “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”.

Ou seja, a Constituição outorga ao Estado o poder para tributar, o qual, mediante lei, criará ou majorará tributos. Essa lei é ordinária, e a ela se equiparam também as medidas provisórias e as leis delegadas, vez que nenhum tributo pode ser instituído ou aumentado via decreto, portaria, ordem de serviço ou qualquer ato infralegal.

Fábio Pallaretti Calcini[9], citando Roque Antonio Carazza, lembra ainda que em matéria tributária, fala-se em princípio da estrita legalidade, reserva legal absoluta ou mesmo tipicidade cerrada (artigo 97 do CTN), uma vez que se exige do legislador, para a criação ou majoração de tributos, que toda a matéria seja tratada exaustivamente pela lei, sendo vedado delegar, em especial, de forma indireta (ou sorrateira) aos demais poderes esta função.

Neste diapasão, tem-se o poder de tributar não somente na soberania estatal, mas também no consentimento popular, o que permite se dizer que há na relação tributária também uma relação jurídica, com direitos e obrigações de ambas as partes – contribuinte e Fisco, sendo esta relação pautada com diversos princípios e regras os quais buscam assegurar uma maior segurança jurídica, havendo um rígido controle da constitucionalidade das normas tributárias, tanto por via incidental quanto por via direta.

Pode-se dizer, portanto, que o princípio da legalidade serve para garantir a segurança nas relações do contribuinte com o fisco, uma vez que a tributação avança sobre o patrimônio, a renda, os negócios da pessoa física e jurídica. Nesse sentido, tem-se que o poder de tributar não encontra como pilar somente a soberania estatal, mas também, e principalmente, o consentimento popular.

3 Prescrição e decadência no processo judicial tributário

3.1 Conceito de Processo Judicial Tributário

O processo judicial é importante ferramenta onde se opera o controle da legalidade dos atos da Administração Pública.

Como não há leis processuais específicas para regular o processo judicial tributário, utilizamos o Código de Processo Civil, exceto no que diz respeito à execução fiscal (Lei 6.830/80) e à cautelar fiscal.

O processo de conhecimento em matéria tributária é de iniciativa do contribuinte, cabendo ao fisco a decisão administrativa, razão pela qual resta esse sem razão para provocar o controle judicial de legalidade de tais decisões.

No entanto, a cobrança do crédito tributário se dá através da ação judicial de execução fiscal, posto que o fisco constitui unilateralmente o título executivo a seu favor.

3.2 Conceito de Prescrição

Prescrição, conforme ensinamentos de Pontes de Miranda[10], “é a exceção, que alguém tem, contra o que não exerceu, durante certo tempo, que alguma regra jurídica fixa, a sua pretensão ou ação. Serve à segurança e à paz públicas, para limite temporal à eficácia das pretensões e das ações”.

No campo específico do direito tributário, Vittorio Cassone[11] assim conceitua o instituto:

"Prescrição é a perda do direito de ação para a cobrança do crédito tributário. Está sujeita à suspensão (art. 151, III) e à interrupção (art. 174, parágrafo único).

A decadência deve ser reconhecida de ofício, enquanto a prescrição (de direitos patrimoniais) deve ser alegada pela parte interessada.”

Pontes de Miranda[12], sobre o início da contagem do prazo prescricional, acrescenta:

"A regra é que a prescrição se inicia com o nascimento da pretensão, ou da ação. A pretensão nasce quando já se pode exigir de alguém ato ou omissão; a ação, quando já pode ser intentada, ou já se podem praticar os atos necessários à sua intentação (propositura). A pretensão real supõe a existência do direito real, ou situação real (posse); a pretensão pessoal, a do crédito, ou direito pessoal.”

No que cabe ao direito tributário, cabe dizer que o Código Tributário Nacional confere tratamento idêntico à prescrição e à decadência, pois ambas atuam como causa da extinção do crédito tributário (art. 156, V).

Dispõe o referido diploma legal acerca desses institutos:

“Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

II – da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. 

Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento. 

Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.

Parágrafo único. A prescrição se interrompe:

I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal

II – pelo protesto judicial;

III – por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;

IV – por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.”

O instituto da prescrição, assim como o da decadência, possui suma importância, para que as coisas não se arrastem indefinidamente, contribuindo para a paz social, bem como para a segurança jurídica dos contribuintes.

O Código Civil, aplicado subsidiariamente ao CTN, estabelece:

“Art. 192. Os prazos de prescrição não podem ser alterados por acordo das partes.

Art. 193. A prescrição pode ser alegada em qualquer grau de jurisdição, pela parte a quem aproveita.

Art. 196. A prescrição iniciada contra uma pessoa continua a correr contra o seu sucessor.

Art. 202. (…)

Parágrafo único. A prescrição interrompida recomeça a correr da data do ato que a interrompeu, ou do último ato do processo para a interromper.

Art. 207. Salvo disposição legal em contrário, não se aplicam à decadência as normas que impedem, suspendem ou interrompem a prescrição.

Art. 209. É nula a renúncia à decadência fixada em lei.

Art. 210. Deve o juiz, de ofício, conhecer da decadência, quando estabelecida por lei.”

O código de Processo Civil, no que cabe à decretação da prescrição e da decadência, assim estabelece:

“Art. 269. Haverá resolução de mérito(…)

IV – quando o juiz pronunciar a decadência ou a prescrição; "

3.2.1 Prescrição Intercorrente

A prescrição intercorrente, de construção doutrinária e jurisprudencial, surge após a propositura da ação de execução fiscal, e caracteriza-se pelo fato de o processo restar paralisado por prazo temporal superior a 5 (cinco) anos, por omissão da Fazenda Pública na tomada de providências para impulsionar o processo.

A contrario sensu, enunciado da Súmula nº106 do STJ:

“Proposta a ação no prazo fixado para o seu exercício, a demora na citação, por motivos inerentes ao mecanismo da Justiça, não justifica o acolhimento da argüição de prescrição ou decadência.”

3.3 Conceito de Decadência

No campo do direito tributário temos a decadência, isto é, o direito do fisco de constituir o crédito tributário, inserida no art. 173 do Código Tributário Nacional, o qual estabelece que tal direito extingue-se passados 5 (cinco) anos:

a)do primeiro dia do exercício seguinte ao qual o lançamento poderia ter sido efetuado;

b) da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.

O referido artigo, no seu parágrafo único, acrescenta, ainda, a decadência do direito a partir do decurso do prazo de 5 (cinco) anos , contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo,de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.

Importa, também, citar os ensinamentos da Ministra Eliana Calmon, do STJ:

“A decadência envolve o próprio direito, o qual nasce com um período certo de tempo para ser exercido. É uma espécie de direito, sujeito a uma condição resolutiva. Se não exercido no tempo determinado, cai por terra e desaparece do mundo jurídico.” (REsp 119986/SP, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/02/2001, DJ 09/04/2001, p. 337)

A decadência tem sido alvo de diversos posicionamentos conflitantes no campo do direito tributário, principalmente no que pertine ao momento em que deve se considerar exercido o direito de constituir o crédito tributário.

Para Hugo de Brito Machado[13], acertado encontra-se a tese de que o prazo decadencial começa a fluir a partir do momento em que a Administração, que é parte no procedimento e é quem efetua o lançamento, não admite mais discuti-lo, momento em que se pode considerar consumado o lançamento. Acrescenta ainda, o referido autor:

"Consuma-se, pois, o lançamento:

1º) Não havendo impugnação, com a homologação do auto de infração;

2º) Havendo impugnaçãoe sendo a decisão primeira favorável à Fazenda, se o sujeito passivo não recorrer;

3º) Havendo recurso, com a decisão definitiva, favorável à Fazenda.

Em resumo: o lançamento está consumado, e não se pode mais cogitar de decadência, quando a determinação do crédito tributário não possa mais ser discutida na esfera administrativa."

3.4.Pressupostos para redirecionamento da execução fiscal ao sócio de empresa

O Código Tributário Nacional prevê que o dever jurídico correspondente ao adimplemento de um crédito tributário recai sobre quem a lei originariamente indicar como seu sujeito passivo, seja ele contribuinte (art. 121, parágrafo único, I, do CTN), seja ele responsável (art. 121, parágrafo único, II, do CTN).

Ocorre, porém, que pessoas que não encontram-se expressamente elencadas nos referidos dispositivos legais podem ser responsabilizadas pelo pagamento do tributo, sendo o caso de responsabilidade de terceiros.

Entre as hipóteses que fogem à regra geral, está a prevista no artigo 135 do CTN, que assim dispõe:

“Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:

I – as pessoas referidas no artigo anterior;

II – os mandatários, prepostos e empregados;

III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”

A polêmica do supra-indicado dispositivo legal normalmente recai quanto aos pressupostos, à abrangência e à natureza da responsabilidade por ele instituída (se solidária, subsidiária ou por substituição ao devedor principal), o que interfere diretamente no processo para cobrança do crédito, isto é, na execução fiscal.

Para a configuração da responsabilidade prevista no artigo 135 do CTN são necessárias a presença de dois pressupostos básicos: (I) o ato que irá dar origem à obrigação tributária deve ser praticado com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos; e (II) este ato deve ser realizado por alguma das pessoas elencadas nos incisos do artigo 135 do CTN, a qual passará a ser responsável pelo adimplemento do crédito.

Francisco Prehn Zavascki[14] alerta que a regularidade do ato o qual resultará na obrigação tributária deve, além de ser aferida por lei, também conferida por contrato social ou estatutos. Importa saber, portanto, se o ato foi praticado por quem de direito o deveria praticar e, ainda, dentro dos limites jurídicos permitidos pelos instrumentos legais a que o agente está vinculado. No caso da resposta ser negativa, temos a incidência da responsabilidade prevista pelo art. 135 do CTN.

Destaca-se que, sendo certo que no nosso sistema legal vigente temos que a norma tributária deve ser interpretada de maneira mais favorável ao contribuinte (art. 112 do CTN), bem como vigem os princípios da liberdade e da legalidade, o rol de pessoas do art. 135 do CTN é taxativo, e deve ser interpretado de forma restritiva, sob pena de criarmos responsabilidade tributária sem que haja lei que preveja.

Porém, diga-se ainda que a prática de ato com excesso de poderes, infração à lei, contrato social ou estatutos, por quaisquer das pessoas descritas no artigo 135 do CTN não é pressuposto único para que sobre essa pessoa recaia a totalidade da responsabilidade do pagamento dos débitos tributários, isso porque a referida norma não busca criar hipótese de responsabilidade universal. Ou seja, o artigo 135 do CTN busca conferir ao terceiro somente a responsabilidade sobre o débito tributário que teve como origem o próprio ilícito praticado.

Nesse sentido, dispõe o art. 113, parágrafo primeiro, do CTN que “a obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. Mais adiante, o mesmo diploma legal dispõe que “o crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta” (artigo 139).

Assim, se a obrigação tributária surge com o fato gerador e se o crédito tributário decorre da obrigação tributária, para fins do artigo 135 do CTN, o ato ilícito deve necessariamente constituir ou ao menos estar diretamente relacionado ao fato gerador da obrigação tributária, estando esse ato, por consequência, anterior ou concomitante ao fato gerador da obrigação imputável ao responsável.

Sobre o tema, dispõe a Súmula nº 430 do Superior Tribunal de Justiça que “ o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente”.

No campo prático da execução fiscal em si, proposta e despachada a inicial tempestivamente – restando interrompido o prazo prescricional – a Fazenda redobra suas condições para realizar o crédito, sob pena de extinção.

A jurisprudência tem admitido com certa tranquilidade a prescrição intercorrente dos créditos tributários quando a credora permanece inerte na execução fiscal de forma desidiosa, em outras palavras, quando o processo de execução resta paralisado por mais de cinco anos sem qualquer iniciativa do exequente.

Nesse caso, o crédito poderá ser atingido pela prescrição quinquenal, mesmo que a ação tenha sido ajuizada tempestivamente, ou seja, o descuido do credor ceifa-lhe o direito.

Nesta esteira, quando o parágrafo 3º, do art. 40 da LEF dispõe que a Fazenda pode requerer o prosseguimento da execução a qualquer tempo, essa faculdade deve recair sobre os créditos não prescritos, e não a criar situações de imprescritibilidade incompatíveis com os ditames do CTN.

Em suma, o que determina a prescrição e a extinção definitiva do crédito tributário, conforme bem ressalta Tiago Scherer[15] é “(i) o transpassar do prazo de cinco anos; e (ii) sem que tenha ocorrido qualquer das hipóteses determinantes da interrupção do prazo prescricional, pouco importando a intenção ou a conduta fazendária.

A questão quanto à prescrição intercorrente em matéria tributária, no entanto, está para ser apreciada pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de recurso repetitivo, que deverá prover quanto à observância dos marcos temporais para a configuração da prescrição intercorrente em execução fiscal[16], afastando, assim, as divagações e contradições existentes.

No que tange ao especial redirecionamento da execução contra o sócio, entendemos que esse deve dar-se no prazo de cinco anos da citação da pessoa jurídica, sendo inaplicável o disposto no artigo 40 da Lei n.º 6.830/80, que, pois esse refere-se ao devedor, e não ao responsável tributário, devendo, assim, harmonizar-se com as hipóteses previstas no art. 174 do CTN, de modo a não tornar imprescritível a dívida fiscal.

Normalmente o que vemos nessa hipótese, é o credor argumentar que o pedido de redirecionamento da execução ao sócio da empresa executada somente foi possível após o reconhecimento, por exemplo, do seu encerramento irregular, sendo esse o momento da actio nata – princípio esse que estudaremos no próximo tópico, mas que tem em vista a origem do direito- relativamente ao redirecionamento da execução ao sócio responsável.

Ocorre que, em sede do Agravo Regimental nº 1247311, a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça, já manifestou entendimento a favor do voto da relatora, Ministra Eliana Calmon, que observou que a tese recursal da agravante, nesse caso o Fisco, de que se aplica ao redirecionamento da execução fiscal o prazo prescricional de cinco anos para a citação dos sócios, a começar da constatação do encerramento irregular da pessoa jurídica. Porém, manifestou-se a Ministra que, não obstante a citação válida da pessoa jurídica interrompa a prescrição em relação aos responsáveis solidários, no caso de redirecionamento da execução fiscal, há prescrição intercorrente se decorridos mais de cinco anos entre a citação da empresa e a citação pessoal dos sócios, de modo a não tornar imprescritível a dívida fiscal.

 No especial caso de redirecionamento ao sócio, não podemos também deixar de abordar a Teoria da Actio Nata, que, na lição de De Plácido e Silva[17], conceitua-se:

"A teoria da actio nata tem por conteúdo o entendimento de que o prazo prescricional ou decadencial somente se inicia com a ciência da lesão pelo interessado. Nesse sentido, o entendimento jurisprudencial, a minorar o rigor do dispositivo da Lei do Mandado de Segurança quanto ao prazo decadencial para a sua impetração, de que o termo inicial deste prazo se conta a partir da ciência do ato impugnado pela parte interessada, e não simplesmente a contar da ocorrência do ato impugnado."

Com efeito, o princípio da actio nata impede que a prescrição possa fluir contra quem não pode agir.

Como outra face dessa moeda, a aplicação do princípio faz com que a prescrição passe a correr tão logo surja para o credor a possibilidade de agir na busca de seu crédito. Em sede de redirecionamento, com fundamento na extinção ou sucessão irregular da empresa, isso significa que o termo inicial da prescrição é a data em que o exequente toma ciência da situação de fato que enseja o redirecionamento.

Nesse sentido, o Egrégio Superior Tribunal de Justiça vem se manifestando da seguinte forma:

“TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO. SÓCIO-GERENTE. PRESCRIÇÃO. TEORIA DA 'ACTIO NATA'. RESPONSABILIDADE DOS SÓCIOS. MATÉRIA QUE EXIGE DILAÇÃO PROBATÓRIA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 393/STJ. 1. O termo inicial da prescrição é o momento da ocorrência da lesão ao direito, consagrado no princípio universal da actio nata. 2. In casu, não ocorreu a prescrição, porquanto o redirecionamento só se tornou possível a partir da dissolução irregular da empresa executada. 3. A responsabilidade subsidiária dos sócios, em regra, não pode ser discutida em exceção de pré-executividade, por demandar dilação probatória, conforme decidido no Recurso Especial 'repetitivo' 1.104.900/ES, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 25.3.2009, DJe 1°.4.2009, nos termos do art. 543-C, do CPC. 4. Incidência da Súmula 393/STJ: 'A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória'. Agravo regimental provido. (AgRg no REsp 1196377/SP, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/10/2010, DJe 27/10/2010.)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REDIRECIONAMENTO. CITAÇÃO DA EMPRESA E DO SÓCIO-GERENTE. PRAZO SUPERIOR A CINCO ANOS. PRESCRIÇÃO. PRINCÍPIO DA ACTIO NATA. 1. O Tribunal de origem reconheceu, in casu, que a Fazenda Pública sempre promoveu regularmente o andamento do feito e que somente após seis anos da citação da empresa se consolidou a pretensão do redirecionamento, daí reiniciando o prazo prescricional. 2. A prescrição é medida que pune a negligência ou inércia do titular de pretensão não exercida, quando o poderia ser. 3. A citação do sócio-gerente foi realizada após o transcurso de prazo superior a cinco anos, contados da citação da empresa. Não houve prescrição, contudo, porque se trata de responsabilidade subsidiária, de modo que o redirecionamento só se tornou possível a partir do momento em que o juízo de origem se convenceu da inexistência de patrimônio da pessoa jurídica. Aplicação do princípio da actio nata. 4. Agravo Regimental provido.” (AgRg no REsp 1062571/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/11/2008, DJe 24/03/2009.)

Ocorre que, tal princípio acaba, de certa forma, prorrogando o prazo prescricional, uma vez que não se tem somente como ponto de partida os iniciais 5 (cinco) anos da constituição do crédito tributário através do lançamento.

Salientamos, que quanto ao prazo prescricional dos débitos tributários, esses 5 (cinco) anos devem ser interpretados à luz do art. 174 do CTN, sendo que a norma constante no art. 2º, § 3º, da LEF somente tem aplicação às dívidas de natureza não tributárias, porque a prescrição das dívidas tributárias é regulada pela lei complementar.

Lembra-se também, quanto à prescrição, que esta, em sede de execução fiscal, pode ser decretada de ofício, independentemente de provocação da parte, com amparo no disposto no artigo 219, § 5º, do CPC, observada a redação da Lei 11.280/06, tratando-se de norma de ordem pública, aplicável aos processos em curso.

Conforme já elucidado, no que cabe à prescrição intercorrente, os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais dominantes, são no sentido de que o art. 40[18] da Lei de Execuções Fiscais deve ser interpretado à luz do art. 174 do CTN, de modo a não tornar imprescritível a dívida fiscal e eternizar as situações jurídicas subjetivas.

Porém, atualmente com a aplicação da teoria da actio nata, o que se verifica é um aumento considerável para que o Fisco venha a satisfazer o seu crédito, uma vez que nem sempre se torna possível a localização dos devedores ou de bens penhoráveis dentro do prazo fixado em lei.

Destaca-se que tal teoria é de suma importância nas execuções fiscais contra as pessoas jurídicas, onde, na maioria dos casos, se verifica a realização do pedido de redirecionamento aos sócios a fim de satisfazer o crédito tributário.

Quanto à responsabilidade dos sócios, esta, conforme bem estudado no capítulo 4 do presente estudo, encontra-se disposta no art. 135 do CTN:

“Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:

I – as pessoas referidas no artigo anterior;

II – os mandatários, prepostos e empregados;

III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”

Sendo assim, quando ocorre a não localização de bens da pessoa jurídica para satisfazer a obrigação, em razão da responsabilidade subsidiária do sócio, esse deverá responder pelos débitos, devendo obedecer o prazo do art. 174 do CTN.

Outra hipótese, a contrario sensu, é ter ocorrido dissolução irregular da empresa, que, quando constatada, é o marco do início do prazo prescricional.

Ou seja, mesmo que a execução fiscal já se tenha iniciado há mais de 5 (cinco) anos, e mesmo citada a pessoa jurídica, a partir da ciência da dissolução irregular, a Fazenda Pública começa a ter “novo” prazo prescricional para requerer o redirecionamento da execução aos sócios.

Quanto à dissolução irregular, cabe transcrever o enunciado da Súmula nº 435 do STJ:

“Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente”.

Sendo assim, plenamente demonstrada a dilação de prazo ocorrida, o que vem a, praticamente, tornar imprescritíveis os créditos tributários no decorrer dos processos executivos, o que, salientamos, de certa forma fere diretamente a segurança jurídica dos contribuintes, mas tem em vista o benefício maior da coletividade.

Conclusão

A prescrição é tema comum a diversos ramos do Direito, uma vez que a todos interessa a estabilização e a segurança nas relações jurídicas.

O tempo tudo domina. Não poderia ser diferente com os direitos. O passar do tempo natural a que o ordenamento atribui efeitos jurídicos, havendo liberdade para os diferentes ramos estabelecerem os pressupostos e as consequências da prescrição adaptados às suas peculiaridades.

Isso ocorre com o intuito de não postergar indefinidamente e ad eternum as relações jurídicas cujos direitos não foram exercidos tempestivamente. Sendo assim, não se admite a perpetuação do direito do credor sem que este o exerça, sob pena do próprio Direito fomentar a incerteza.

A extinção do crédito tributário pela prescrição, matéria do presente estudo, vem regulamentada no art. 174 do Código Tributário Nacional: “A ação para cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva.” Claro é que existe uma limitação temporal para o aludido crédito, não sendo o mesmo, portanto, imprescritível.

A prescrição, assim, é garantia da Fazenda Pública, mas até um certo marco temporal – cinco anos da constituição definitiva do crédito tributário. Após, superado esse prazo quinquenal, a prescrição converte-se em garantia ao contribuinte, de que não mais será importunado pelo Fisco dormentibus.

Cumpre dizer também que o art. 174 do CTN prevê as hipóteses de interrupção da contagem do lapso prescricional, as quais, diga-se, são taxativas.

Constituído o crédito, a via exigível é a execução fiscal. O crédito existirá até que seja atingido por uma das causas elencadas no art. 156 do CTN.

Uma vez executado, o crédito tributário normalmente será extinto pelo pagamento ou pela prescrição. Sendo assim, deve-se, ainda, atentar ao lapso temporal, pois o fluir do tempo também a tudo domina.

Quanto à prescrição intercorrente, essa ainda é matéria muito controversa, que encontra-se aguardando julgamento do Superior Tribunal de Justiça, para que possamos definir melhor como a mesma ocorre, se desde o ajuizamento, ou somente quando ocorrida a desídia do Fisco no impulsionamento do processo executivo.

Entendemos que um lapso temporal de cinco anos, e que pode ser renovado apenas em determinadas situações previstas no Código, é, a toda evidência, suficiente para que a execução fiscal tenha êxito. O sucesso da execução fiscal passa não pelo alargamento ou desconsideração do rígido prazo prescricional, mas, sim, pela expedida propositura da execução fiscal tão logo o crédito tributário seja plenamente exigível. E, uma vez estando a Fazenda Pública em juízo, impõe-se que utilize de medidas de inteligência e gestão para impulsionar o feito, como inspira a moderna concepção de Administração Gerencial.

Sendo assim, busca-se que a relação Estado-contribuinte não seja vista de forma hierarquizada no âmbito da execução fiscal, mas sim de forma horizontal.

A tutela mínima constitucional deve ser assegurada ao contribuinte, razão pela qual a Constituição e o CTN não permitirem um crédito tributário ad eternum, o que também deve aplica-se à penalização dos sócios, que para o seu redirecionamento e responsabilização, impõe-se atentar aos lapsos temporais próprios, e às hipóteses previstas no art. 135 do CTN.

Afinal, a segurança jurídica, a pacificação das controvérsias e a harmonia social são interesses verdadeiramente públicos e objetivos do Estado de Direito, que jamais devem deixar de ser enaltecidos e respeitados.