A importância dos princípios constitucionais no direito tributário

Resumo: O trabalho trata da análise da importância dos princípios constitucionais no direito tributário. Tendo como problematização as implicações dos princípios da anterioridade e irretroatividade em matéria tributária. O artigo visa desenvolver o direito tributário, as suas evoluções históricas, desde o seu descobrimento até o presente, além de apresentar e definir os princípios constitucionais que norteiam o direito tributário, que são regras basilares da presente matéria, fornecendo assim ao contribuinte uma segurança, liberdade jurídicas frente aos atos do Poder Estado. O trabalho também trata de analisar as limitações do poder de tributar que consistem até onde o Estado em sua forma imperativa de poder poderá efetuar a tributação frente ao cidadão – contribuinte.

Palavras-Chave: Princípios Constitucionais. Princípio da Anterioridade. Princípio da Irretroatividade. Limitação ao poder de tributar.

Abstract: The paper deals with the analysis of the importance of constitutional principles in tax law. Having as problematization the implications of the principles of priority and non-retroactivity in tax matters. The article aims to develop tax law, its historical evolution, from its discovery to the present, and to present and define the constitutional principles that guide tax law, which are the basic rules of the present matter, thus providing the taxpayer with security, freedom from acts of State Power. The paper also tries to analyze the limitations of the power to tax that consist to where the State in its imperative form of power can effect the taxation against the citizen – taxpayer.

Keywords: Constitutional Principles. Principle of Previousity. Principle of Irretrocativity. Limitation to the power to tax.

Sumário: 1. Introdução; 2. A evolução histórica do direito tributário; 2.1 Direito Tributário; 3. Princípios; 3.1 Segurança Jurídica; 3.2 Justiça da Tributação;3.3 Liberdade Jurídica;4. Princípios da anterioridade e irretroatividade em matéria tributária e as suas implicações;  4.1 Princípio da Irretroatividade Tributária e as suas Implicações; 4.2 Princípio da Anterioridade Tributária e as suas Implicações; 4.2.1 Princípio da Anterioridade “Comum”; 4.2.2 Princípio da Anterioridade Nonagesimal; 4.2.3 Exceções Quanto ao Princípio da Anterioridade Comum e Nonagesimal; 5. Dos princípios limitadores ao poder de tributar; Conclusão; Referências

INTRODUÇÃO

O trabalho tem como proposta apresentar os princípios constitucionais e a sua importância em matéria tributária. Os princípios, em sua definição, consistem de um mandamento central de um sistema, ou seja, são normas de grande relevância para o ordenamento jurídico, que estabelecem fundamentos para a interpretação e aplicação do direito.

A problemática em questão é verificar se pode a lei impor obrigações tributárias a fatos ocorridos antes de sua vigência e/ou a fatos ocorridos no exercício em que é editada?

 Visando assim a proteção do contribuinte mediante ao abuso do poder de tributar do Estado é que surgem os “Princípios Constitucionais Tributários”, previstos em nossa Constituição Federal, que funcionam como mecanismos de defesa ao contribuinte frente à veracidade do Estado em campo tributário.

Vale ressaltar, que o respectivo estudo é de suma importância, pela necessidade de assegurar as pessoas a certeza e segurança jurídicas quanto aos seus atos pretéritos em face da lei. Todavia, o direito brasileiro positivado permitiu que algumas leis tributárias retroagissem desde que assim queira o legislador. O que fica adstrito à análise das leis aos Princípios da Anterioridade e da Irretroatividade.

O direito tributário é o regulador das relações jurídicas estabelecidas entre o Estado e o contribuinte no que se refere à arrecadação dos tributos, e os princípios, existentes para proteger o cidadão contra os abusos do Poder nas respectivas relações. Todavia, o que está em questão é “como estabelecer este liame e dar consistência a duração, ou seja, se o sentido de um evento passado e futuro pudessem ser modificados ao arbítrio de um ato presente, como ficaria a validade dos atos humanos, estes estariam sujeitos à incerteza e insegurança?”. Dessa forma, nossa Constituição Federal estabelece em seu artigo 150 e incisos as respectivas limitações do poder de tributar, apresentando assim uma segurança aos cidadãos – contribuintes.

A metodologia aplicada no presente trabalho baseia-se em pesquisa bibliográfica que permitiu a análise de diversas doutrinas que fundamentaram opiniões e conceitos em torno do tema. Além disso, foram utilizadas diversas publicações como livros, artigos examinados na internet, que corroboram com a tese das implicações dos princípios da anterioridade e da irretroatividade em matéria tributária.

Verifica-se, portanto a relevância do presente artigo quanto aos Princípios constitucionais tributários, em suma os princípios da anterioridade e irretroatividade e as suas implicações em matéria tributária frente à Constituição Federal, doutrinas e jurisprudências.

2. A EVOLUÇÃO HISTÓRICA DO DIREITO TRIBUTÁRIO

2.1. Direito Tributário

Conforme leciona Matos (2007) é de suma importância analisar a gênese e o desenvolvimento do direito tributário brasileiro para uma maior compreensão de suas origens e consequências, permitindo assim o respectivo entendimento contemporâneo da matéria. Como um dos principais ramos da ciência jurídica, estabeleceu suas bases de forma gradual, acompanhando a evolução da sociedade.

Partindo desta premissa em que a sociedade humana necessitava de um fundo financeiro para sanar as necessidades coletivas foi que surgiram as primeiras contribuições compulsórias.

No Brasil, o primeiro “tributo” da época foi o imposto sobre o quinto do pau-brasil. O mesmo era pago à coroa fazendo referência a tesouros ou descobertas. O “tributo” fazia menção a uma forma de alíquota fiscal, já que a moeda corrente em Portugal não havia sido adotada em nossas terras e os pagamentos eram feitos à coroa com madeira de pau-brasil.

Todavia, com o advento do Governo-Geral foram criados tributos ordinários e extraordinários. Vale frisar, que a moeda ainda não era utilizada no pagamento dos tributos sendo assim efetuado em natura, portanto se verifica um sistema tributário ou uma organização fiscal inexistente, ou seja, um regime que permitia com a sua ineficiência evasões fiscais fraudes e contrabandos.

Em 1762, ocorre a criação de novos tributos como: subsídio literário, o mestrado das ordens militares, direitos da pólvora estrangeira, subsídios do açúcar, do algodão e do tabaco em pó, além de impostos sobre ouro, botequins, tabernas e aguardente.

Entre 1808 a 1815 foram implementadas medidas para a organização do Brasil como: a criação do Banco do Brasil, o Tesouro Nacional, e a instituição de uso de moedas de ouro, prata e cobre nas transações de negócio. Configura-se nesse período um ponto negativo que foi o uso irresponsável e usurpador dos tributos para cobrir a vinda da família real portuguesa ao Brasil por meio das arrecadações, gerando assim um aumento da receita pública. O respectivo problema era a falta de separação fiscal e as suas competências.

Vale ressaltar, que nem com a Independência do Brasil e a sua Proclamação, ocorreram mudanças legislativas que trouxessem novos ares, mantendo-se assim em vigor as Leis Portuguesas, enquanto não se organizava um código brasileiro.

Em março de 1824 é aclamada a primeira Constituição política no Império do Brasil, em caráter tributário. Destaca-se na Cátedra que ninguém será isento de contribuir para as despesas do Estado, definindo também que a iniciativa sobre os impostos era privativa da Câmara dos Deputados, que as contribuições diretas seriam estabelecidas anualmente pela Assembleia Geral, que o Tesouro Nacional administraria a área e arrecadação/ contabilidade, por fim, cada província teria a sua Assembleia Legislativa para legislar sobre a repartição da contribuição. Neste período continuava sem método, uniformidade e racionalidade a imposição e cobrança dos tributos.

No Período Regencial, surgiram diversas leis que modificaram as formas administrativas. Destaca-se o Decreto de 18 de agosto de 1831, que regulou o processo das ações executivas da Fazenda contra devedores, a Lei de 04 de outubro de 1831, que organiza o tesouro nacional e cria a tesouraria das províncias. Em 15 de novembro de 1831 cria-se uma nova Lei que é precursora na reforma tributária, promovendo assim uma uniformização da arrecadação de impostos. Em 1832, nova lei contribui para alterações no regime tributário, que a busca pela descentralização fiscal e a discriminação de rendas entre Governo e províncias. Importante frisar, que o sistema tributário ainda apresentava muitas falhas e as províncias não tinham a suposta autonomia conforme a lei.

No Segundo Império, no ano de 1842, foram expedidos novos regulamentos sobre os tributos como o atual IRPF (Imposto de Renda sobre Pessoa Física), a contribuição extraordinária, a reformulação das tarifas aduaneiras e a alteração do sistema de contabilização do Tesouro. O momento político consistia de diversas revoltas internas no país, trazendo assim a necessidade de novos tributos e o aumento da carga tributária que mal cobria as necessidades da organização estatal.

Contudo, com o advento da Proclamação da República se organiza um governo provisório, porém não se deixou de lado o problema fiscal, firmando-se assim a competência da União e dos Estados, em contrapartida a partir deste momento e deixado de lado o modelo Imperial, persistindo o erro da superposição de tributos e a ausência dos municípios na distribuição da receita tributária. Todavia, o Decreto n° 24.036/31, prescreve uma reforma administrativa geral do Tesouro Nacional tendo assim reflexos no campo fiscal seguida de uma nova Constituição que tentava sanar as falhas de distribuição de competências, que ficam repartidas em: Tributos da União, Estados e Municípios.

Com carta de 1937, diversas leis tributárias foram efetivadas como: o processo executivo fiscal e a outorga à União da competência privada para tributar certos impostos. O inovador da respectiva Carta Magna foram três premissas, entre elas: a coexistência de um sistema tributário autônomo para cada unidade da Federação, adoção de uma classificação jurídica de impostos e a autonomia para as entidades através de impostos privativos.

Em 1965, fazendo referência a cerne fiscal, destacam-se mudanças significativas com a reforma e a reestruturação do sistema com duas características: estruturação sob um programa de ação econômica com planejamento global, e a obediência a três objetivos fundamentais (financeiro, social e econômico). Graças à respectiva reforma foram anexados princípios ao direito tributário como o estabelecimento do sistema tributário uno e nacional, a discriminação dos impostos com referência as suas bases econômicas.

Contudo, a Constituição de 1988, vigente até os dias atuais, promoveu a reestruturação necessária do sistema tributário brasileiro destacando-se três bases fundamentais: a) princípios Gerais da tributação; b) as limitações ao poder de tributar que consagra o caráter pessoal dos impostos e o princípio da capacidade econômica do contribuinte; 3) a distribuição das competências tributárias onde encontramos as atribuições de lei complementar, definição de tributos e de suas espécies.

Por fim, fala-se de uma reforma tributária que venha sanar as incongruências e males da atual lei visando assim, uma reformulação necessária ao acompanhamento das mudanças sociais.

3. PRINCÍPIOS

Conforme, afirma Torres (2011, p.87): “Os princípios do direito tributário, são enunciados genéricos que informam a criação, a interpretação e a aplicação das normas jurídicas tributárias”.

Reale (2003, p.37) ressalta que, “princípios gerais de direito são enunciados normativos de valor genérico, que condicionam e orientam a compreensão do ordenamento jurídico quer para a aplicação e interpretação, quer para a elaboração de novas normas”.

Portanto, os princípios tributários aparecem no texto de 1988 de forma valorosa, rica em suas expressões principiólógicas como, por exemplo, nos princípios da anterioridade, irretroatividade, capacidade contributiva. Outras vezes surgem no Código Tributário Nacional e nas leis infraconstitucionais e às vezes aparecem no ordenamento jurídico sem dicção normativa.

Os princípios gerais do direito tributário são valorados no âmbito tributário caracterizando ideias inteiramente abstratas que não possuem dicção normativa. A doutrina clássica costuma classificar em três valores os princípios tributários – justiça da tributação, liberdade e segurança jurídica.

3.1. Segurança Jurídica

Torres (2011, p.88) leciona que a segurança jurídica assume a condição de sustentáculo para toda asserção relacionada à extinção ou a inibição do exercício de direito. O respectivo valor pode ser definido como um direito da pessoa a determinada estabilidade em suas relações, ou seja, consiste de um estado de tranquilidade jurídica conferida aos cidadãos contribuintes em suas relações, configurando que as relações não podem ser alteradas para se tornarem instáveis e inseguras.

Princípios Gerais

– Princípio da Legalidade

Previsão Legal (Artigo 150, I, CRFB/88 C/C Artigo 97 do CTN)

Este princípio revela que a criação, alteração e extinção de tributos dependem de Lei Ordinária em regra. Destaca-se que este princípio também pode ser encontrado nos artigos 3° e 9° do Código Tributário Nacional. Todavia, a distinção entre a Legalidade “Lato Sensu” e a “Legalidade Tributária”, é de suma importância para a compreensão do assunto.

A Legalidade “Lato Sensu” faz referência à norma em sentido amplo, abrangente, encontrada em diversos ramos do direito, porém a “Legalidade Tributária” advém da norma, conforme preceitua o artigo 5°, II da CRFB/88, que ninguém será obrigado a fazer algo ou deixar de fazer senão em virtude de lei, porém podemos afirmar no direito tributário “que ninguém será obrigado a cumprir um dever instrumental tributário que não tenha sido criado por meio de lei, pela pessoa política competente”.

– Princípio da Tipicidade

Este princípio encontra-se implícito no direito tributário revelando que os elementos básicos da tributação devem estar tipificados na Lei fiscal. Segundo a doutrina tais elementos são: Sujeito Ativo (ISS e IRPF), Sujeito Passivo (Prestações de serviços e Contribuições), Fato Imponível (Serviços e aquisição de rendas ou proventos), Aspecto Temporal (Instantâneo e Anual) e Aspecto Quantitativo (Base de Cálculo/ Alíquota).

– Princípio da Irretroatividade

Previsão Legal: Artigo 150, III, alínea “a”, CRFB/88.

O respectivo princípio estabelece que não haja cobrança de tributo sobre fatos que aconteceram antes da entrada em vigor da lei que o instituiu. A ideia principal do princípio da irretroatividade segundo o artigo 5 e 150, III, alínea “a”, ambos da CRFB/88, consiste que a lei não prejudicará o direito jurídico, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.

Porém, os artigos 106 e 144, parágrafo primeiro do Código Tributário Nacional aludem que existem situações pontuais que permitem a “RETROEFICÁCIA” da Lei Fiscal como a legislação que posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização ampliando assim os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgando ao crédito maiores garantias ou privilégios.

– Princípio da Anterioridade/Princípio da Noventena

Previsão Legal: Artigo 150, III, alínea “b”, CRFB/88.

O princípio da Anterioridade Tributária revela que a lei que criar ou aumentar tributo em um exercício financeiro só terá eficácia no próximo ano fiscal. Registra-se que atualmente não está previsto o “Princípio da Anterioridade Tributária”.

Tendo em vista os abusos cometidos pelo legislador que criava e aumentava os tributos no final do ano, a emenda constitucional n° 42/03 acrescentou: “o Princípio da Anterioridade (Especial ou Noventena)”, conforme o artigo 150, III, alínea “c”, CRFB/88.

Vale frisar, que a Anterioridade Especial preceitua a criação ou o aumento de tributo, somente terá eficácia após 90 (noventa) dias de sua publicação da lei. Ressalva-se que a regra da noventena sempre existiu para as contribuições, conforme o artigo 195, parágrafo sexto da CRFB/88.

Importante destacar que os princípios da anterioridade e noventena devem ser aplicados em conjunto, não sendo assim configurados como antiéticos. Todavia, os respectivos princípios não possuem caráter absoluto, uma vez que a Constituição excepciona prazos conforme aludem os artigos 150, parágrafo primeiro, artigo 155, parágrafo quarto e artigo 177, parágrafo quarto, ambos da CRFB/88.

3.2. Justiça Da Tributação

Torres (2011, p.88) ressalta que a Justiça da Tributação é o limite ético entre o direito tributário e o excesso tributário consistindo na possibilidade processual do justo na área tributária principalmente a cobrança de impostos, contribuições, taxas e empréstimos compulsórios.

Princípios Gerais

– Princípio da Isonomia

Previsão Legal: Artigo 150, II, CRFB/88.

Este princípio revela que a tributação deve ser similar para os contribuintes que estão em situação jurídica semelhante. Desse modo, eventuais benefícios tributários só serão legítimos se possuírem algum fundamento social. Assim, o legislador não pode criar desequiparações sem fundamento.

– Princípio da Generalidade e Universalidade

Previsão Legal: Artigo 153, parágrafo segundo, I, CRFB/88.

O respectivo princípio caracteriza tributos que sejam genéricos e universais uma vez que toda e qualquer aquisição da renda ou dos proventos será tributada, um exemplo disto é o Imposto de Renda (IRPF).

Todavia, algumas leis tributárias concedem em caráter excepcional, isenção de IRPF. Conforme, prevê o artigo 6° da Lei n° 7713/80, a isenção de IRPF para algumas doenças graves que atinjam o contribuinte e o Enunciado n° 498 do STJ que diz que o IRPF não terá incisão sobre os danos morais.

– Princípio da Uniformidade Geográfica

Previsão Legal: Artigo 151, I, CRFB/88 e Artigo 11, CTN.

Este princípio revela que não é possível que a tributação federal seja diferente entre estados e os municípios. O objetivo desta proibição aponta para a manutenção do equilíbrio federativo. Portanto, conforme é mencionado nos respectivos artigos de lei, em caráter excepcional, é possível a tributação federal distinta desde que esteja voltada para o equilíbrio das diferentes regiões do país, como exemplo disto a Zona Franca de Manaus. O respectivo princípio se aplica a União.

– Princípio da Capacidade Contributiva

Previsão Legal: Artigo 145, parágrafo primeiro, CRFB/88.

A capacidade econômica do contribuinte indica que este deve pagar os impostos de acordo com a sua riqueza. Trata-se de um princípio bastante objetivo direcionando precipuamente ao legislador.

Desse modo, os benefícios tributários devem estar relacionados com a capacidade de o contribuinte pagar os impostos. Existem debates doutrinários e jurisprudências quanto a este princípio mencionando se o mesmo alcançará taxas e contribuições. Não obstante o texto da Constituição a jurisprudência se inclinam pela aplicação deste princípio a todos os tributos.

– Princípio do Mínimo Existencial

Previsão Legal: Artigo 1°, III, CRFB/88.

Este princípio é implícito no âmbito tributário, e a doutrina costuma mencionar que o mínimo existencial refere-se a um conjunto de situações que não podem ser tributadas, devido ao “Princípio da Dignidade da Pessoa Humana”. Exemplos: o atendimento médico hospitalar gratuito (artigo 196, CRFB/88), Imunidade de Imposto Rural para a pequena Gleba Rural (artigo 153, parágrafo quarto da CRFB/88), Gratuidade para impetração do Habeas Corpus, Isenção de Imposto de Renda até determinada faixa salarial e a Isenção de imposto de renda para doenças graves.

– Princípio da Vedação do Confisco

Previsão Legal: Artigo 150, IV, CRFB/88.

A tributação brasileira não pode ser confiscatória segundo a vontade do poder constituinte originário. Desse modo a doutrina leciona que a propriedade privada não pode ser totalmente alcançada como pagamento de tributo.

Não obstante, a proibição do confisco, não existe um parâmetro objetivo sobre o que configura confisco. Dessa maneira, cabe ao Poder Judiciário identificar, caso a caso o caráter confiscatório.

Portanto, existem divergências se a aplicação do confisco também poderá ser aplicada nas penalidades tributárias. A doutrina sustenta que não, uma vez que o texto constitucional preceitua que o tributo não pode ser confiscatório.

Por outro lado, o Superior Tribunal Federal (STF), vem aplicando este princípio também para as multas tributárias.

– Princípio da Progressividade

Previsão Legal: Artigo 153, parágrafos segundo e quarto e artigo 156, parágrafo primeiro ambos da CRFB/88.

O princípio revela que as alíquotas serão aumentadas progressivamente, de acordo com o aumento da base de cálculo. Segundo a CRFB/88 três impostos podem ser progressivos: Imposto de renda, Imposto rural e IPTU.

A doutrina sempre foi uníssona em afirmar que a progressividade “somente” será cabível quando expressamente for prevista na Constituição. Exemplo disto, o IPTU consiste de duas progressividades a do tempo como função social e a com base no valor do imóvel instaurada através da EC n° 29/009 (Súmula de Enunciado n° 668, STF).

Todavia, a exceções quanto a progressiva sobre os impostos como ITBI que não permitem a respectiva progressividade conforme aludido na Súmula de Enunciado n° 656,STF que diz: ” É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto de transmissão “inter vivos” de bens imóveis- ITBI com base no valor venal do imóvel”.

– Princípio da Seletividade

O respectivo princípio é aplicável no IPI e no ICMS, conforme os artigos 153, parágrafo terceiro e artigo, 155, parágrafo segundo, ambos da CRFB/88. A seletividade tributária significa que a tributação será mais elevada quando o produto não for essencial. Verifica-se então que este princípio é dirigido pelo legislador.

– Princípio da Proporcionalidade

Este princípio implícito revela que a tributação será mais elevada à medida que aumentar a base de cálculo. Verifica-se, portanto neste princípio apenas uma alíquota. A incidência do princípio da proporcionalidade encontra-se nos respectivos impostos: ITBI, IPVA, IOF, II, IP.

3.3. Liberdade Jurídica

Torres (2011, p.88) ministra que a liberdade jurídica é configurada por três princípios inerentes no âmbito tributário que são os princípios da liberdade de locomoção, princípio da proibição de diferença tributária em razão de procedência ou destino de bens e serviços e princípio da transparência (clareza).

Princípios Gerais

– Principio da Liberdade de Locomoção

Previsão Legal: Artigo 150, V, CRFB/88.

Este princípio revela que não é possível a criação de tributos interestaduais e intermunicipais que onerem o trânsito de pessoas ou bens no território nacional. A única ressalva presente aponta para o pedágio previsto nos artigos em exame (Artigo 5°, XV, CRFB/88 e Artigo 9°, parágrafo primeiro, Lei n° 8987/95).

– Princípio da proibição de diferença tributária em razão de procedência ou destino de bens e serviços.

Previsão Legal: Artigo 152, CRFB/88.

Os Estados, munícipios e Distrito Federal não podem realizar distinção tributária em virtude do destino ou procedência dos bens e serviços.

– Princípio da Transparência (Clareza Tributária).

Previsão Legal: Artigo 150, parágrafo segundo, CRFB/88.

A Constituição determinou em regra originária, que os consumidores fossem esclarecidos acerca dos impostos que compõem bens e serviços. Esta regra constitucional foi cumprida com a edição da Lei Ordinária 1274/12.

4.0. PRINCÍPIOS DA ANTERIORIDADE E IRRETROATIVIDADE EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA E AS SUAS IMPLICAÇÕES

A Constituição Federal de 1988, não se conformou apenas em configurar a irretroatividade das leis em matéria tributária como também consagrou o princípio da anterioridade da lei reforçando desta forma à segurança, a certeza, e a previsibilidade do contribuinte contra os abusos de poder do Estado.

A respectiva distinção entre o “Princípio da Anterioridade” (Artigo 150, III, alínea “b”, CRFB/88) e o “Princípio da Irretroatividade” (Artigo 150, III, alínea “a”, CRFB/88) é de suma importância para o entendimento da matéria. Segundo VELLOSO (2011, p.86): “o princípio da irretroatividade estabelece que a lei deva anteceder ao fato por ela escolhido para dar nascimento ao tributo, enquanto o princípio da anterioridade consiste da lei em relação à data inicial do exercício para cobrança do tributo”.

Portanto, conforme o mestre Amaro (2011, p. 151 e 152, RDT 25/6):

“O princípio da anterioridade qualifica a irretroatividade da lei tributária, se a lei tributária cria ou majora tributo não sujeito aquele princípio, a irretroatividade é simples; se cria ou majora o tributo por ele acobertado, a irretroatividade é qualificada, pois não basta a antecedência da lei em relação ao fato jurídico, exigindo-se essa antecedência da lei em relação ao ano da realização do fato”. (AMARO, 2011. p151-152)

4.1. Princípio da Irretroatividade Tributária e as suas Implicações

A Constituição objetivando a segurança jurídica inseriu limites quanto ao poder de tributar, submetendo assim o ordenamento infraconstitucional aos princípios balizadores. Entre eles se consagrou o “Princípio da Irretroatividade” conforme alude o artigo 150, III, alínea “a”, CRFB/88, segundo este afirma que ficam os Estados, o Distrito Federal e os municípios inicialmente vedados a cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado.

Porém, a de se atentar com o termo “vigência” pelo fato que este é frequentemente, confundido com eficácia. A expressão “vigência” deve ser utilizada pela Constituição em seu artigo 150, III, alínea “a” e “b” sendo analisada de forma desvinculada à eficácia.

Todavia, é de suma importância o entendimento do artigo 106, I do Código Tributário Nacional que diz:

“A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I – em qualquer, caso quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados”.

O respectivo dispositivo citado tem gerado bastantes divergências jurídicas quanto ao sentido da relatividade da retroação da lei ou quanto à lei interpretativa. Para alguns doutrinadores se trata de uma aparente exceção ao caso.

Aprofundando o respectivo tema, a de ser analisada a “Lei interpretativa” pelo fato de, às vezes, não ocorrer consenso entre se determinada lei é meramente interpretativa ou não.

Conforme, Amaro (2005, p.119): “nem a pretexto de interpretar lei anterior pode uma lei tributária voltar-se para o passado, com o objetivo de explicitar a criação ou o aumento de tributo”. Portanto, a incidência já advém da lei velha, ou não. No primeiro caso a lei será “inócua”, porém no segundo caso a lei será “inconstitucional”.

Tal previsão, da retroatividade da lei, vai de encontro aos grandes doutrinadores que afirmam ocorrer confusão ao papel dos poderes, uma vez que há concepção de que a função de interpretar leis é acometida a seus aplicadores, neste caso o Poder Judiciário.

Vale ressaltar, nesta linha de pensamento a decisão do Superior Tribunal de Justiça, de relatoria do Eminente Ministro João Otávio de Noronha, publicada em 11/05/2009 que versa sobre a respectiva situação jurídica:

“(…) Lei Interpretativa. Irretroatividade. As situações jurídicas, os direitos subjetivos constituídos em função da interpretação dada à Lei, antes do dispositivo interpretativo, não podem mais ser alterados ou atingidos, ainda que a hermenêutica autêntica venha infirmar o entendimento dado à Lei interpretada. (…)”. (STJ; EREsp 327.043; Proc. 2001/0188612-4; DF; Primeira Seção; Rel. Min. João Otávio de Noronha; Julg. 27/04/2005; DJE 11/05/2009)

A irretroatividade relativa da lei, segundo o mestre Amaro (2005), faz crédito pelo fato de havendo obediência às restrições, a lei pode em princípio voltar-se para o passado:

“Como princípio geral, a Constituição prevê a irretroatividade relativa da lei, ao determinar que esta não possa atingir o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada (art. 5º, XXXVI); há, ainda, outras vedações à aplicação retroativa da lei (de que é exemplo a que decorre do item XXXIX do mesmo artigo: “não há crime sem lei anterior que o defina, nem pena sem prévia cominação legal”). Obedecidas as restrições, a lei pode, em princípio, voltar-se para o passado, se o disser expressamente ou se isso decorrer da própria natureza da lei; se nada disso ocorrer, ela vigora para o futuro. A norma jurídica, em regra, projeta sua eficácia para o futuro. Diz a Lei de Introdução ao Código Civil que a lei em vigor terá efeito imediato e geral (art. 6º). Porém, em certas situações, e de modo expresso, pode a lei reportar-se a fatos pretéritos, dando-lhes efeitos jurídicos, ou modificando os efeitos jurídicos que decorreriam da aplicação, àqueles fatos, da lei vigente à época de sua ocorrência. Há leis que naturalmente, se vocacionam para atuar sobre fatos do passado, como se dá com as de anistia ou remissão.” (AMARO, 2005. p. 118).

Portanto, o princípio da irretroatividade não é relativo, porém absoluto e insistentemente repetido na Carta Magna.

4.2. Princípio da Anterioridade Tributária e as suas Implicações

O princípio da anterioridade está ligado ao “Princípio da não surpresa tributária”, evitando que os contribuintes sejam surpreendidos com as novas cobranças, sem terem tido tempo suficiente para melhor conhecer a nova legislação.

O respectivo princípio consiste de uma íntima ligação ao “Princípio da Segurança Jurídica”, portanto evita o contribuinte com surpresas de contribuições ou majorações de tributos, no exercício do curso financeiro.

Importante ressaltar a ADIN de n° 939, a qual frisa que o princípio da anterioridade tributária é cláusula pétrea, consistindo assim em garantias individuais ao contribuinte, confirmando a Corte, a existência de direitos e garantias de caráter individual dispersos na Constituição.

4.2.1. Princípio da Anterioridade “Comum”

Usa-se o termo comum para diferenciar esta regra que foi para todos os tributos até a EC n°42/2003, da anterioridade nonagesimal que informa especificadamente a criação e alteração das contribuições sociais para o custeio da seguridade social.

Portanto, o Princípio da Anterioridade já estava previsto no artigo 150, III, alínea “b”, disciplinado que a lei que cria ou majora tributo, ao entrar em vigor fica com a sua vigência postergada até o início do próximo exercício financeiro, quando produzirá os seus respectivos efeitos.

Conforme, Carazza (2004, p.177): ”O princípio da anterioridade veda a aplicação da lei instituidora ou majorada do tributo sobre fatos ocorridos no mesmo exercício financeiro em que entrou em vigor”.

Ou seja, o princípio da anterioridade determina um prazo impeditivo, o próximo exercício financeiro, garantindo ao contribuinte um tempo hábil a se preparar para o pagamento.

Todavia, o princípio da anterioridade não se atém somente em disciplinar à majoração ou criação de um tributo, mas regular as formas e alterações dos prazos de pagamento em um mesmo exercício financeiro. Assim, a lei deve regular de forma precisa o tempo do pagamento do tributo, antes do início do exercício financeiro em que ocorrem os fatos geradores da obrigação tributária.

Vale ressaltar, apenas o dia preciso em que ocorrer o fato gerador, ou seja, a alteração e a consequente antecipação da data de pagamento de um tributo, evitando dessa forma que os contribuintes sejam surpreendidos com essa inovação. Entretanto, se alguma lei beneficiar o contribuinte, o princípio da anterioridade não será aplicado, isso porque o respectivo princípio milita em favor do contribuinte.

Seguindo este entendimento, citam-se os dizeres Machado (1989):

“Os princípios constitucionais foram construídos para proteger o cidadão contra o Estado, e o princípio da anterioridade tributária tem por finalidade essencial evitar que o curso do ano seja o contribuinte surpreendido com um ônus tributário a mais, dificultando o desenvolvimento de suas atividades”. (MACHADO, 1989. p. 96).

Por fim, modificar em meio o exercício financeiro a forma de pagamento do tributo é anular a natureza e a garantia do princípio da anterioridade.

4.2.2. Princípio da Anterioridade Nonagesimal

Com o advento da Emenda Constitucional n°42, se inseriu a alínea “c” no artigo 150, inciso III, estabelecendo assim que os tributos não poderão ser cobrados antes de decorridos os 90 (noventa) dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.

A Constituição Federal exige que seja observada a antecedência mínima de 90 (noventa) dias entre a data da publicação da lei que o instituiu ou aumentou e a data que passa a vigorar, garantindo assim, que a criação ou majoração de determinados tributos somente serão aplicados após 90 (noventa) dias da respectiva publicação da lei instituidora ou majoradora.

Com a Emenda Constitucional 42/03, percebe-se um significado avanço nas defesas dos interesses dos contribuintes, em vista que a norma constitucional estampada na alínea “c”, do artigo 150, III, não se atingia em determinados casos o seu objetivo para garantir a não surpresa do cidadão contra uma inesperada exigência tributária para a qual não estava preparado. Carazza (2004) afirma que:

“O princípio da anterioridade, exigindo que a lei tributária, para incidir, seja conhecida pelo menos noventa dias antes do término do exercício financeiro da ocorrência do fato imponível, permite que os contribuintes, saibam o que os aguarda, no campo da tributação, e, bom por isso, confiem no estado fiscal”. (CARAZZA, 2004. p. 185).

Portanto, assim como ocorre no princípio da anterioridade comum, qualquer redução da carga tributante que favorecer o contribuinte incidirá de imediato, não necessitando aguardar o transcorrer de 90 (noventa) dias para irradiar os seus efeitos. A partir deste momento o princípio da anterioridade nonagesimal será aplicado em sobrevindo uma alteração e consequente antecipação do prazo do pagamento do tributo no mesmo exercício financeiro.

Seguindo o mesmo entendimento, Rabelo (2002) afirma:

“A antecipação surpresa da data do pagamento do tributo, enquanto subtração de uma parcela do patrimônio das pessoas, que, prevista para o futuro, é antecipada para agora, representa, inegavelmente, uma alteração gravosa do tributo, consolida surpreendente diminuição patrimonial, que repugna ao princípio da segurança jurídica por isso deve atender ao princípio da anterioridade”. (RABELO, 2002. p 133).

Por fim, modificar em meio o exercício financeiro a forma de pagamento do tributo é anular a natureza e a garantia do princípio da anterioridade.

4.2.3. Exceções Quanto ao Princípio da Anterioridade Comum e Nonagesimal

Quanto ao princípio da anterioridade comum a sua natureza não é absoluta, comportando tais exceções que estão previstas no parágrafo primeiro do artigo 150, no artigo 155, parágrafo quarto, inciso IV, alínea “c” e no artigo 177, parágrafo quarto, inciso I, alínea “b” da Lei maior: Empréstimos Compulsórios, Imposto de Exportação, Imposto de Importação, Imposto sobre Produtos Industrializados, Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, IOF, Imposto Extraordinário no caso de guerra externa ou sua iminência, ICMS sobre os combustíveis e lubrificantes e Contribuição de Intervenção do domínio econômico incidente sobre as atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível.

Quanto ao princípio da anterioridade nonagesimal, com o advento da Emenda Constitucional 42/2003, que vedou a cobrança de tributos antes de transcorridos os 90 (noventa) dias, prescreve-se o rol de exceções no parágrafo primeiro do artigo 150 da Lei Maior, repetindo-se as exceções relativas à anterioridade comum, prevista no artigo 153, III, alínea “b”, ressalvado o IPI, e acrescenta as exceções referentes ao Imposto sobre Renda (IR), à fixação das bases de cálculo dos impostos sobre a propriedade dos veículos automotores (IPVA), e do Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU), conforme aludem os artigos 153, inciso IV, artigo 155, inciso III e artigo 154, inciso IV.

Diante do explanado nenhum tributo poderá ser cobrado no mesmo exercício financeiro sem que haja sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou. Permitindo ao contribuinte a forma e o meio de contribuir para a coletividade das despesas da sociedade. Necessário se faz que o Estado planeje melhor a economia do país para que vivamos de uma segurança tributária eficiente.

5. DOS PRINCÍPIOS LIMITADORES AO PODER DE TRIBUTAR.

As limitações ao poder de tributar são de sentido lato, estabelecendo assim limites pela própria Constituição Federal, para que o ente Tributante não exceda o exercício de suas atribuições, impondo desta forma, ao contribuinte, uma carga onerosa. Sabbag (2012) esclarece:

“As limitações ao Poder de Tributar, em última análise, qualquer restrição imposta pela CRFB/88 às entidades dotadas de tal poder, no interesse da comunidade, do cidadão, ou até mesmo no interesse do relacionamento entre às próprias entidades impositoras. (SABBAG, 2012. p. 01)”

É possível considerar a própria atribuição de competência como uma forma limitadora do Poder de Tributar. Todavia, se ocorre uma competência exclusiva a um Ente, para em determinado âmbito jurídico, implica em excluir os outros. Insta salientar, que desde a Constituição Federal elencar as espécies de tributo, elegendo a competência para cada ente, promoveu de fato um limite de grande precisão. Tendo assim as respectivas competências exclusivas, comum e concorrente.

Portanto, uma vez entendido as normas e princípios basilares que norteiam o ordenamento jurídico tributário pode-se compreender a respectiva técnica usada pelo legislador: enunciar limites em forma de normas e princípios para que sejam respeitados e obedecidos. Mais do que isso, se espera que a segurança jurídica seja ampla em todas as situações estabelecendo assim a tributação eficiente para a consecução dos fins sociais não impondo o contribuinte a prestações insuportáveis.

Importante ressaltar, que os princípios não são as únicas formas de limitação ao poder de tributar, o legislador confere outros meios para o efetivo controle quanto ao excesso do Estado como as imunidades, isenções e anistias que podem ser utilizadas para determinados motivos, situações e pessoas, portanto o ente político não pode tributar estabelecendo assim garantias ao cidadão contribuinte.

CONCLUSÃO

O presente trabalho teve como objetivo analisar os princípios constitucionais tributários, as implicações dos “Princípios da Anterioridade e Irretroatividade” no ordenamento jurídico brasileiro. Assim, a ideia central do artigo é inquirir as normas principiólógicas e as suas interferências no cotidiano do cidadão.

Foi de grande valia o estudo do tema, pelo fato que o Estado brasileiro apresenta uma das maiores cargas tributárias do mundo, sendo o colaborador, nesta relação, um dos maiores afetados pelo poder exacerbador do Estado. Portanto, é essencial arraigar o tema, sobre a ótica de que os cidadãos – contribuintes não sejam surpreendidos com tributos inesperados ou tenham que contribuir sobre cargas demasiadas.

Ao longo desse trabalho foi observada a importância de se discorrer sobre os “Princípios da Anterioridade e da Irretroatividade” e a sua valia para o estudo da matéria tributária, pelo fato de elucidarem a partir de que momento e quando o Estado pode exercer o seu poder de cobrança perante a sociedade.

Ressaltam-se neste contexto, os institutos da Anterioridade Comum e da Anterioridade Nonagesimal, bem como, entender os limites impostos ao Estado na sua forma de cobrança tributária, por meio do estudo das normas principiólógicas, que garantem ao contribuinte segurança, justiça e liberdade tributária, perante os atos alucinógenos do Estado.

Por fim, o trabalho tenta esclarecer os direitos e deveres tanto para o cidadão-contribuinte, como para o poder do Estado, permitindo assim, um entendimento consistente do tema abordado.