A legalidade da medida provisória em matéria tributária

SUMÁRIO: INTRODUÇÃO. 1 – PRINCÍPIOS INFORMADORES NA APLICAÇÃO DA NORMA TRIBUTÁRIA. 1.1. – Conceito e Aplicação. 1.2. – Princípio da Legalidade. 1.2.1. – Reserva Legal. 1.2.2. – Exceção ao Princípio da Legalidade. 1.3. – Princípio da Anterioridade. 1.4. – Princípio da Indelegabilidade da Competência Tributária. 2. INSTRUMENTOS PRIMÁRIOS INTRODUTÓRIOS DE NORMAS TRIBUTÁRIAS. 2.1. – Conceito e Aplicação. 2.2. – Leis Constitucionais. 2.3. – Leis Complementares. 2.4. – Leis Ordinárias e Atos Equivalentes. 2.4.1. – Medidas Provisórias. 2.4.1.1. – Natureza Jurídica e Aplicação. 2.4.1.2. – Pressupostos Constitucionais. 2.4.1.3. – Limites Materiais. 3. – CONCLUSÃO. REFERÊNCIAS

INTRODUÇÃO

No final do século XVIII, conseqüência do movimento burguês revolucionário que se opunha ao absolutismo, surge o Estado de Direito, que tinha por objetivo subjugar os governantes à vontade legal.

O poder do Estado é legitimado pelo direito, regra emanada da sociedade e baseada na lei moral, na lei social. O direito está diretamente relacionado com uma sociedade organizada, pois é por meio dele que serão erguidas as normas que a disciplinarão.

No Estado de Direito, o direito tem como objetivo regular não só a conduta humana, mas também a atividade estatal, e faz-se necessária a presença de dois requisitos básicos, quais sejam, a proteção às garantias individuais e a limitação do arbítrio do poder estatal. Com o processo de democratização, deu-se início ao Estado Democrático de Direito com objetivo de desempenhar outras tarefas, principalmente sociais, descrito na art. 1º da CF.

Uma das maneiras de realizar esse Estado é através da produção legislativa, cujas espécies estão dispostas no art. 59 da CF, são elas que regulam as condutas e relações humanas, inclusive as dos particulares com o Estado, e é este aspecto que interessa para o presente trabalho.

Entre as espécies legislativas encontra-se a medida provisória, prevista nos arts. 59, V e 62 da CF, com importantes alterações realizadas pela EC n. 32/01, que por conta de seus pressupostos de relevância e urgência, e tendo em vista, não ser seu procedimento realizado no Congresso, merece extrema atenção.

Nesse contexto é de extrema relevância o estudo da viabilidade da medida provisória no direito tributário, vez que este é o ramo do direito público que regula o sistema de normas da instituição das diferentes espécies tributárias e sua arrecadação, pelo Estado ou por entidades não estatais, perante pessoas privadas ou públicas.

Devem ser analisados todos os princípios que norteiam o sistema tributário em contraponto com o procedimento utilizado para edição de medidas provisórias, para se verificar sua legalidade e viabilidade, porque a instituição, majoração, e aplicação de um tributo está diretamente relacionado com a consecução do bem estar social.

Não observados os princípios legais do sistema tributário e os pressupostos formais ou materiais previstos para medida provisória, pode-se estar ferindo direitos fundamentais, vez que os reflexos de atos inconseqüentes e banalizados recaem diretamente sobre os cidadãos.

1. PRINCÍPIOS INFORMADORES NA APLICAÇÃO DA NORMA TRIBUTÁRIA

1.1. Conceito e Aplicação

O termo princípio é utilizado para denotar regras, normas que consubstanciam relevantes critérios objetivos, o próprio valor presente na comunicação normativa, ou ainda o limite objetivo.

O sistema jurídico constitucional prevê princípios que amparam o direito tributário, representando a concretização de valores contidos no mundo cultural, a que se vincula a sociedade, uma vez que este componente axiológico exerce grande influência no ordenamento jurídico e na direção de sua interpretação. Segundo Machado (2000, p. 33) :

[…] sendo, como é, a relação de tributação uma relação jurídica e não simplesmente de poder , tem-se como induvidosa a existência de princípios pelos quais se rege […] Tais princípios existem para proteger o cidadão contra os abusos do poder. Em face do elemento teleológico, portanto, o intérprete, que tem consciência dessa finalidade, busca nesses princípios a efetiva proteção do contribuinte.

Há princípios constitucionais gerais que norteiam todo ordenamento jurídico, e outros que apesar de também serem universais, informam o sistema constitucional da tributação, dentre os quais destacam-se alguns mais relevantes para o estudo da legalidade da Medida Provisória no direito tributário. São eles: da legalidade, da anterioridade, da anterioridade nonagesimal ou noventena, da competência tributária e o da indelegabilidade da competência tributária.

1.2. Princípio da Legalidade

O mais universal dos princípios, consagrado na Inglaterra, na Carta Magna de 1215, do Rei João Sem Terra, quando os barões ingleses exigiram a prévia aprovação dos súditos para cobrança de tributos, daí a máxima no tributation, without representation. Expresso nas Constituições desde a independência Americana e a Revolução Francesa.

A previsão constitucional desse princípio está no art. 5º, II, que dispõe: ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei, asseverado pelo art. 150, I: Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado a União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça, além de uma específica no CTN, art. 97, I quando diz que somente a lei pode instituir tributos ou extingui-los.

Não se trata apenas de uma autorização legislativa, a lei deve definir como preceito geral e abstrato os aspectos relevantes e necessários para se caracterizar a cobrança de tributo, de forma que não deixe margem de discricionariedade para o a autoridade ou administrador público na aplicação da lei sobre o caso concreto.

O art. 114 do CTN quando conceitua Fato Gerador, confirma essa vinculação da autoridade administrativa à lei, uma vez que só é possível concretizar um dever tributário com a ocorrência do fato gerador já previsto na norma legal, com todos os elementos genéricos necessários para o nascimento da obrigação tributária.

Diz Carvalho (2005, p. 158) que será sempre a lei a introduzir a regra tributária no ordenamento jurídico, porém o princípio da estrita legalidade abrange mais que isso, estabelece a necessidade da lei trazer em seu bojo os elementos descritores do fato jurídico e os dados prescritores da relação obrigacional, sendo que esse plus  caracteriza a tipicidade tributária, decorrência imediata do princípio da estrita legalidade.

1.2.1. Reserva Legal

Para existência da legalidade tributária não basta um simples comando abstrato e geral, a segurança jurídica requer uma lei formal, ou seja, realizado por órgão competente de função legislativa.

Além da previsão constitucional no art. 150, I, o CTN em seu art. 3º dispõe sobre necessidade de lei, stricto sensu, para o nascimento da relação obrigacional tributária.

A doutrina não é pacífica quanto ao emprego do vocábulo lei ser adstrito à lei ordinária, ou ainda se seria imprescindível para tal lei se enquadrar nos pressupostos da tipificação tributária ou nos pressupostos formais e genéricos da lei.

Se a própria Constituição insere expressamente no seu art. 59, como sendo outras formas de processo legislativo: lei delegada, medida provisória, leis complementar, etc., deve-se levar em consideração que para instituição e majoração de tributos, possa ser realizado por alguns desses atos, contudo, devem ser observadas suas especificidades, inaplicabilidades, além de seus pressupostos.

O ato deve inicialmente atender aos pressupostos formais e genéricos: agente capaz (competente), processo legislativo e compatibilidade hierárquica, e depois aos específicos da lei tributária: hipótese de incidência, base de cálculo e sujeitos.

A observação dos pressupostos formais e genéricos é essencial para a concretização da segurança jurídica, consagrado na Constituição como sendo direito fundamental do cidadão que terá a garantia de que a instituição ou majoração de tributo só ocorrerá através de processo formal realizado por seus representantes, parlamentares.

Com exceção da medida provisória, que apesar de ter força de lei, deve ser analisada mais detidamente em face do agente competente, todas as demais preenchem os pressupostos já comentados, observando-se, porém seus e ritos e aplicabilidades a específicos.

Segundo Baleeiro (1985, p. 82), o legislador constituinte empregou a expressão força de lei para denominar as medidas provisórias porque as mesmas não são lei, fenômeno que só ocorrerá quando estiver complementado o processo legislativo, com a respectiva ratificação do Congresso Nacional.

1.2.2. Exceção ao Princípio da Legalidade

Para instituição e a extinção de tributos não há ressalvas, conforme art. 97, I do CTN, que prevê que só a lei poderá fazê-lo, lei em sentido estrito e da entidade titular da competência tributária.

Há casos em que a Constituição dispõe sobre a exigibilidade de lei complementar, mas a regra geral é que a lei ordinária já seja um instrumento hábil para criação do tributo.

Conforme dispõe o art. 97, incisos V e VI do CTN, quanto à cominação de penalidades, hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades, também não há exceções.

A Constituição atual prevê exceção para o imposto de importação, imposto de exportação, IPI e o imposto sobre operações de créditos, câmbios e seguros, ou relativas a títulos e valores mobiliários, devido à natureza desses impostos, bem como seu caráter extrafiscal. O Poder Executivo está autorizado, atendidas as exigências estabelecidas em lei, a alterar alíquotas desses impostos, conforme art. 153, § 1º.

Tem-se ainda uma exceção ao princípio da legalidade, disposta no art. 177, § 4º, I, b, da CF, em que faculta ao Poder Executivo reduza e restabeleça alíquota da contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível.

Amaro (2004, p. 117) alerta para duas situações: a primeira é que as exceções se referem à mudança das alíquotas, não abrangendo a base de cálculo, nem sua instituição, que só pode ser através de lei, e quanto à contribuição de intervenção no domínio econômico apenas reduzir e restabelecer alíquotas; a segunda é que essas exceções não caracterizam hipótese de atuação discricionária da autoridade administrativa, pois deve o Poder Executivo definir em lei material as alíquotas que serão aplicadas para a medida do tributo, respeitando as condições estabelecidas pela lei formal.

Tendo em vista as exceções ao princípio da legalidade mencionados, vislumbra-se, sem maiores discussões a faculdade do Executivo alterar alíquotas de tais impostos, podendo fazê-lo através de Medidas Provisórias.

1.3. Princípio da Anterioridade

Em alguns casos, a CF apenas institui o princípio da irretroatividade da lei que crie ou aumente tributo, impedindo que se aplique a fatos anteriores, contudo, na maioria das vezes, a CF exige que a lei que criou ou majorou o tributo seja anterior a situação descrita como fato gerador, e seja anterior ao exercício financeiro de incidência do tributo.

O art. 150, III, b da CF proíbe cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, é o chamado princípio da anterioridade. E ainda a alínea c do mesmo artigo e inciso, que dispõe sobre o tributo só poder ser cobrado depois de decorridos noventa dias da data de publicação da lei que o instituiu ou aumentou, é o princípio da anterioridade nonagesimal ou noventena.

A lei que define o exercício financeiro é o art. 34 da Lei n. 4.320/64, em que coincide com o ano civil , 1º de janeiro a 31 de dezembro de cada ano, e tendo a CF disposto no art. 165, § 9º, I que a definição do exercício financeiro é de competência de lei complementar, a citada norma que dispõe sobre exercício financeiro tem, a partir de então eficácia de lei complementar.

As súmulas 66 e 67 do STF confirmam esse princípio, porém apesar de ter-se como regra a submissão de todos os tributos ao princípio da anterioridade, a CF dispôs sobre várias exceções tanto a anterioridade quanto a nonagesimal.

Afirma Amaro (2004, p. 123) que o fundamento inicial para o princípio da anterioridade era o emparelhamento de despesas e receitas no orçamento, contudo, atualmente, a ênfase é a proteção do contribuinte, evitando alterações tributárias ao longo do período, como também seria prejudicial ao planejamento anual de suas atividades econômico-financeiras, que teria turbulências de fonte tributária.

Hoje o cidadão não só poderá se planejar no anterior ao exercício financeiro que a lei será adotada, como ainda tem uma garantia de 90 dias após a sua publicação para poder ser aplicada.

O art. 104 do CTN explicitou o princípio da anterioridade nos seus incisos I a III, quando disse que abrangia: instituição e majoração de tributos, definição de novas hipóteses de incidência, extinção e redução de isenções.

Existem exceções ao princípio da anterioridade ou anterioridade nonagesimal, em virtude de determinados tributos atenderem a objetivos extrafiscais (política, monetária, política de comércio exterior), necessitando de maior flexibilização e demandam rápidas alterações. O II, IE, IPI e IOF, além de exceções da reserva legal, também são do princípio da anterioridade.

Há ainda o ICMS sobre combustíveis e lubrificantes com tributação monofásica; alíquotas da contribuição de intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível; empréstimo compulsório por motivo de guerra externa ou de calamidade pública; imposto extraordinário em caso de guerra e sua iminência; contribuições de seguridade social, todos são exceção ao princípio da anterioridade. Afora outros que não se submetem ao da anterioridade nonagesimal, como o IPTU, IPVA.

Vale ressaltar que os tributos excepcionados do princípio da anterioridade, submetem-se ainda ao da irretroatividade, este não tem exceções.

Levando em consideração o fato da regra da anterioridade ser ao mesmo tempo uma garantia para o contribuinte e permite vigorar um planejamento anual de suas atividades econômico-finaceiras, não se justificaria a instituição ou majoração de tributos por Medida Provisória em espécies que não foram excepcionadas desse princípio.

1.4. Princípio da Indelegabilidade da Competência Tributária

Em virtude do sistema federativo adotado no Brasil, todos os entes políticos exercem de forma autônoma atribuições de esfera própria, e o princípio da competência tributária obriga a que cada ente tributante atue nos limites do poder que lhe foi atribuído.

A CF adotou, referente às receitas de natureza tributária, um sistema misto de partilha de competência e de partilha de produto de arrecadação. No sistema misto de partilha de competência (competência tributária), o poder de criar tributos é dividido entre os entes políticos, de forma que cada um tenha competência para impor obrigações tributárias, nos limites dispostos na Constituição.

A doutrina costuma discriminar três modalidades de capacidade tributária: privativa, residual e comum. Privativa a atribuída com exclusividade a um ente político para criar determinado tributo, residual a competência atribuída à União referente a impostos que possam ser instituídos sobre situações não previstas, e comum aquela atribuída a todos os entes. Além dessa competência ordinária, tem-se a extraordinária em que a União, em caso de guerra, poderia instituir tanto os impostos de sua competência privativa ou residual, como outros de competência dos outros entes.

Há dois critérios para a partilha da competência tributária: se para exigência do tributo for necessária uma atuação estatal em relação ao contribuinte, terá competência o ente que estiver exercendo essa atuação; se os tributos não dependerem de atuação estatal, a partilha se dará pela tipificação dos fatos geradores que embasaram a incidência. Sendo que este último critério é afastado em caso de guerra ou sua iminência, em que a União poderá criar impostos, compreendidos ou não, na sua competência tributária.

Portanto a Constituição não cria tributos, apenas outorga competência, e esta é indelegável, ao destinatário é dado não exercê-la, ou exercer parcialmente, mas não transferir. Esse princípio está previsto no art. 7º do CTN, onde se excetua a delegação para arrecadar ou fiscalizar tributos, e de executar leis, serviços, atos, ou decisões administrativas, conferidas por uma pessoa jurídica de direito público a outra, o que não chega a ser exceção ao princípio da indelegabilidade da competência tributária, visto que não se trata de criar tributos, apenas arrecadar, fiscalizar ou executar.

Desse princípio se depreende que se a cada ente, aqui União, Estado, DF e Municípios é dado atuar na sua esfera de atribuição, não se conceberia ao Poder Executivo instituir tributos, através de Medida Provisória, vez que não possuiria competência para tal dentro do processo legislativo, contudo devem ser analisados os requisitos em conjunto para se chegar a uma posição.

2. INSTRUMENTOS PRIMÁRIOS INTRODUTÓRIOS DE NORMAS TRIBUTÁRIAS

2.1. Conceito e Aplicação

Conforme Amaro (2004, p. 161) fontes são modos de expressão do direito. É a circunstância de que regra jurídica só ingressa no sistema de direito positivo se introduzido por outra norma.

Pode-se falar então, de normas introdutoras e normas introduzidas, nesse aspecto, as fontes de direito são os fatos da sociedade juridicizados por regras do sistema habilitadas a produzir normas jurídicas que introduzam no ordenamento outras normas sejam gerais ou individuais, abstratas ou concretas. Lourival Vilanova apud Carvalho, afirmou que:

As normas de organização (e de competência), e as normas do “processo legislativo”, constitucionalmente postas, incidem em fatos e os fatos se tornam jurígenos. O que denominamos “fontes do direito” são fatos jurídicos criadores de normas: fatos sobre os quais incidem hipóteses fácticas, dando em resultado normas de certa hierarquia.

Nos sistemas de direito escrito, a fonte básica é a lei (constitucional, complementares, ordinária, etc.). A doutrina e a jurisprudência exercem o papel de construir o direito, contudo, tratando-se de direito tributário, em virtude do princípio da estrita legalidade dos tributos, os limites de atuação são mais reduzidos. Têm-se ainda costumes, que pela disposição do art. 100 CTN, as práticas reiteradas das autoridades administrativas compõem as normas complementares.

Importante, portanto, o estudo das fontes primárias, vez que inserida nela pode se encontrar a Medida Provisória para o estudo em comento.

2.2. Leis Constitucionais

Norma suprema que estrutura o Estado e a sociedade, a CF contém regras disciplinadoras do exercício do Poder, da organização do Estado, dos Direitos e Garantias Fundamentais e regras básicas da ordem econômica e social. Fala não diretamente da conduta que suscita vínculos tributários, mas do conteúdo ou da forma que as regras devem conter, por isso é considerada Lei Maior.

A estruturação sistemática do direito tributário está descrita na Constituição Federal, onde se encontra a definição da competência tributária de cada ente da federação, demarcando-se seus limites de poder de tributar, estruturando-se os princípios, bases de todo o sistema tributário, consagrando os postulados que imprimem certeza e segurança às pretensões tributárias do Estado e, em contrapartida, preservam e garantem os direitos individuais dos cidadãos.

Além de toda essa estruturação, a CF ainda regula todo o processo produtivo de normas jurídico-tributárias e o espaço de atuação de cada uma. Incluem-se, com força de Constituição, as emendas constitucionais, observado o processo previsto para sua elaboração e promulgação.

Portanto, qualquer modificação no sistema de normas constitucionais tributárias, a alteração legislativa depende de emenda constitucional, e como a própria Constituição não cria tributos, mas delega competências para fazê-lo, assim também ocorre com as emendas.

Há de concluir-se que se nem a emenda constitucional pode modificar o sistema de normas constitucionais tributárias, de forma a criar tributos, mas apenas delega competência, não de se falar num ato emanado pelo poder executivo que possa fazê-lo, como é o caso das medidas provisórias.

2.3. Leis Complementares

Diferencia-se das demais leis chamadas ordinárias porque, além de disciplinar determinadas matérias, especificadas na Constituição, necessita de quorum especial para sua aprovação, maioria absoluta de votos na Câmara dos Deputados e no Senado, conforme art. 69 da CF.

Portanto gravitam entre a rigidez das leis constitucionais e a flexibilidade das leis ordinárias, situação extremamente necessária para proteção legal a fatos de importância diferenciada, que não precisariam de um processo tão rígido como o das leis constitucionais, mais teriam estabilidade maior que as ordinárias, não podendo ser modificado por qualquer quorum no Congresso Nacional.

No direito tributário, as leis complementares possuem tripla função, além da precípua de complementar as disposições constitucionais, estabelece normas gerais de direito tributário, e regulam as limitações constitucionais do poder de tributar, tudo conforme dispõe art. 146, I, II e III da CF.

Como, em regra, a Constituição já dispõe sobre as normas gerais tributárias, a lei complementar, seguindo essas normas, enriquece seu conteúdo com maiores detalhes, ficando para as leis ordinárias a definição exaustiva.

Nesse contexto, segundo Amaro (2004, p.164-165), a lei complementar adensa traços gerais dos tributos, preparando o esboço que será utilizado pela lei ordinária, competente para instituir o tributo, definindo exaustivamente todos os traços que permitam identificá-lo na sua exata dimensão, ainda abstrata, pois a concreta dependerá de fato gerador que, se enquadrando nos fatos descritos na lei, nascerá a obrigação tributária.

Além dessas três funções, a CF prevê, excepcionalmente, a edição de complementar para a criação de certos tributos, dessa forma, com quorum especial para a votação, não podendo ser objeto de delegação, haveria uma segurança jurídica maior para algumas poucos e determinados tributos.

Pelo disposto no art. 59, parágrafo único, e conforme observa Carvalho (2005, p. 61), não se pode negar a hierarquia da lei complementar como relação às outras que nela deverão buscar o fundamento formal de suas validades, pois disporá sobre a elaboração, redação, alteração e consolidação das leis.

Diante do disposto, respaldado na EC 32/01, vê-se que de fato, as leis complementares não podem ser objeto de delegação, e, portanto não podendo ser substituída por medida provisória, em virtude do próprio procedimento e competência para sua criação.

2.4. Leis Ordinárias e Atos Equivalentes

Em regra o instrumento formal que cria o tributo e através do qual se exercita a competência tributária e á lei ordinária, com os limites impostos nas leis constitucionais, e com apoio das normas infraconstitucionais, disciplinam limitam ou condicionam o exercício do poder de tributar.

A lei ordinária, portanto, seja da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios que implementa, em regra, o princípio da legalidade tributária.

Nem a Constituição, nem a lei complementar criam tributos, apenas delegam competência, com exceção, no caso da última que em alguns casos o faz, mas, em geral, é a lei ordinária que efetivamente exerce a atribuição de criar o tributo, em abstrato, que no caso concreto nascerá com a ocorrência do fato gerador já previsto.

Equivale-se às leis ordinárias, as leis delegadas e as medidas provisórias, tratando-se a primeira de leis elaboradas pelo Presidente da República sobre matérias específicas, objeto de delegação por ato do Congresso Nacional, conforme previsto no art. 68 da CF, e que não veda a utilização de leis delegadas para criação de tributos, excetuando-se matérias específicas que devem tratadas por leis complementares.

Em virtude do surgimento da medida provisória, a lei delegada tem perdido seu uso, uma vez que tem nesta última, o uso atual e indiscriminado, apesar dos pressupostos de relevância e urgência, não precisando de delegação do Congresso Nacional, bastando o ato do Poder Executivo para se implementá-la.

2.4.1. Medidas Provisórias

2.4.1.1. Natureza Jurídica e Aplicação

Tema bastante discutido é da natureza jurídica da medida provisória. Alguns autores como, Ives Gandra da Silva Martins, Eros Roberto Grau e Clèrmerson Merlin Clève, afirmam ser ato legislativo, tendo em vista sua disposição na Constituição Federal de 1988 no art. 59, que trata do processo legislativo.

Esse entendimento deve ser avaliado, uma vez que entra em contradição com o art. 62, “caput” da CF, onde dispõe que a medida provisória tem força de lei, portanto não é lei. Para complementar tal raciocínio, nos termos do disposto no § 3º, do mesmo artigo, compete ao Congresso Nacional converter a medida provisória em lei, evidenciando que somente após sua conversão, que deverá ser tratada com tal.

Alguns autores que concordam não ter a medida provisória natureza legislativa, classificam-na como ato normativo do Poder Executivo, dotado de juridicidade precária, ou ainda, que se trata de um ato político, de governo.

Na Constituição de 1967, art. 55, havia a figura do decreto-lei, ato privativo do Presidente da República, com força de lei ordinária, cabível em casos de urgência ou relevante interesse público, somente sobre matérias específicas dispostas na Constituição: segurança nacional, finanças públicas, inclusive normas tributárias, e criação de cargos e fixação dos respectivos vencimentos.

Tal decreto-lei representava, portanto, a detenção do poder de legislar sozinho pelo Presidente da República , para o período em que o texto dependia de apreciação pelo Congresso, e mesmo com uma reprovação pelo Congresso, subsistiam os efeitos produzidos durante o período mencionado.

O art. 62 da CF atual introduziu a medida provisória, análoga ao decreto-lei, sacrificando a segurança jurídica, uma vez que não deixa claro qual lei estará em vigor durante a discussão da medida no Congresso, além de não ter rol definido de matérias.

Inicialmente, as medidas vigiam provisoriamente por trinta dias, que ao final deste prazo se perdia a eficácia ex-tunc, cabendo ao Congresso dispor sobre os atos praticados durante a vigência da medida, causando incerteza e insegurança jurídica. Depois, contrário à disposição constitucional, e com o fim de solucionar esse problema, mas apenas protelando-o, passou-se a reedição de medidas que perdiam a eficácia diante da não-aprovação pelo Congresso.

Segundo Amaro (2004, p. 170), a EC n. 32/01 implementou as seguintes modificações em uso até o momento: a) vedou o uso das medidas provisórias em algumas matérias; b) deixou expresso que, na instituição ou majoração de impostos sujeitos ao princípio da anterioridade, a medida provisória deve ser convertida em lei, até o último dia do exercício de sua edição, sob pena de não ser eficaz no exercício seguinte àquele; c) ampliou a vigência para sessenta dias e previu prorrogação automática para igual período, não contando o prazo do recesso do Congresso.

Editada a medida ela vigora como lei, passados os 60 dias prorrogáveis por mais 60 e não for convertida em lei, perde a eficácia e fica aguardando sem efeito durante 60 dias, findos os quais, caso o Congresso não se pronuncie, ela se restabelece afirmando efeitos definitivos.

Dispõe Amaro (2004, p 171) sobre o cabimento em matéria tributária das medidas provisórias, especialmente no diz respeito à criação ou aumento de tributo. Encontrando-se no rol dos que não acham cabível medida provisória em matéria tributária: Misabel de Abreu Machado Derzi, Ives Gandra da Silva Martins, Roque Carrazza, Paulo de Barros Carvalho e José Eduardo Soares de Melo, e pronunciando-se a favor tem-se Leon Fredja Szklarowsky, Walter Ferreira Jardim, Adilson Rodrigues Pires, Marco Aurélio Greco.

Há ainda alguns autores que admitem o uso das medidas provisórias em matéria tributária, apenas para criação de impostos extraordinários de guerra e empréstimos compulsórios.

Pelo exposto, se conclui a natureza jurídica da medida provisória não é legislativa, contudo esse fato não impede sua aplicação em matéria tributária, até mesmo por disposição constitucional EC 32/01, contudo devem-se analisar os princípios específicos da área tributária em conjunto com os pressupostos da medida provisória para se afirmar ou negar seu cabimento.

Além do mais, e conforme dispõe Moraes (2005, p. 602), a medida provisória sendo espécie normativa definitiva e acabada, apesar de seu caráter de temporariedade, estará sujeita ao controle de constitucionalidade, como qualquer outra lei ou ato normativo, que é possível tanto em relação à disciplina dada à matéria tratada pela mesma, quanto aos próprios limites materiais e aos requisitos de relevância e urgência.

2.4.1.2. Pressupostos Constitucionais

A CF/88 prevê pressupostos formais e materiais para a existência e para a validade das medidas provisórias. Em relação ao primeiro são dois pressupostos de validade exigidos, um diz respeito à legitimidade ativa e o outro trata da necessária e imediata submissão da medida provisória editada ao Congresso Nacional, conforme previsto no art. 62.

A legitimidade ativa para edição de medidas provisórias é conferida ao Presidente da República, contudo esse aspecto não é ponto pacífico na doutrina quanto à possibilidade dos governadores de Estado e prefeitos exercerem tal edição.

Os autores que são contra alegam que o instrumento da medida provisória já caracteriza uma exceção, e, portanto, deve ser interpretado restritivamente, ao passo que legislar é atividade do legislativo.

Outros admitem que governadores e prefeitos editem medidas provisórias, desde que haja previsão na Constituição Estadual ou na Lei Orgânica Municipal, no mesmo sentido seguiu o Supremo Tribunal Federal.

Sobre esse assunto Carrazza apud Moraes (2005, p. 606) afirmou que:

“nada impede, porém, que exercitando seus poderes constituintes decorrentes, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal prevejam a edição de medidas provisórias, respectivamente, estaduais, municipais e distritais. A elas, mutatis mutandis, devem ser aplicados os princípios e limitações que cercam as medidas provisórias federais”.

A CF, em relação aos pressupostos formais ainda, exige que a medida provisória seja submetida, de imediato, ao exame do Congresso Nacional, caracterizando assim, a excepcionalidade e a precariedade dessa figura legislativa, já que poderá perder a eficácia, desde a edição, se não for convertida em lei no prazo de sessenta dias prorrogado por igual período.

Diante do exposto no art. 62 da CF, além dos requisitos formais para aplicação da medida provisória, quais sejam: legitimidade ativa, submissão ao Congresso, tem-se ainda os requisitos materiais, quais sejam: relevância e urgência.

Esses requisitos podem ser analisados separadamente por uma opção didática, mas têm entre si relação para caracterização de validação dos pressupostos, como por exemplo, os requisitos da relevância e da urgência condicionam o exercício do poder do Presidente da República de editar medidas provisórias, e devem ser invocados para controle da legitimidade do exercício do excepcional poder conferido ao Chefe do Governo, em qualquer caso, inclusive de leis tributárias.

A ressalva feita pela Constituição é que a deliberação do legislativo sobre o mérito das medidas provisórias depende de juízo prévio sobre o atendimento dos pressupostos constitucionais, não havendo nenhuma especificidade dos tributos que os incompatibilizem com medidas relevantes e urgentes.

A Constituição dispensa até mesmo o princípio da reserva legal em algumas situações extremamente urgentes, como é o caso dos tributos cujas alíquotas podem ser alteradas por ato do Executivo, respeitados os parâmetros legais. Não se pode alegar que apenas nesses casos poder-se-ia utilizar a medida provisória, até porque, nem se precisaria, pois o Executivo poderia dispor de outro instrumento, além desta ter sido criada para atuar como sucedâneo da lei.

Devem ser observados aqueles tributos submetidos ao princípio da anterioridade da lei, que não poderiam ser instituídos através de medidas provisórias, posto que estaria ausente o pressuposto da urgência, mas que apesar disso, e sob o argumento de que a arrecadação dos recursos correspondentes já no ano seguinte seria urgente e relevante, não podendo aguardar o lento processo legislativo, podem ser utilizadas.

Apesar de toda discussão doutrinária relativa ao uso das medidas provisórias em matéria tributária, elas têm sido utilizadas em matérias reservadas às leis ordinárias, com consentimento do Congresso e dos Tribunais.

2.4.1.3. Limites Materiais

Como não poderia ser diferente, ao tempo em que a Constituição previu uma forma mais célere para processar medidas que pela urgência e relevância deveriam de pronto se concretizar, também dispôs sobre limitações materiais, como garantia jurídica a determinadas matérias que por sua importância, qualquer alteração deveria seguir os trâmites mais rígidos possíveis.

A EC 32/01 trouxe significativas limitações materiais à edição de medidas provisórias, dentre elas a proibição de o Presidente da República editá-las sobre matéria relativa à: nacionalidade, cidadania, direitos políticos e direito eleitoral; organização do poder judiciário e do ministério público, a carreira e a garantia de seus membros; planos plurianuais, diretrizes orçamentárias, orçamento e créditos adicionais e suplementares.

A citada emenda constitucional, em defesa dos direitos fundamentais e atendendo aos pedidos da doutrina, consagrou a absoluta vedação à edição de medidas provisórias sobre matéria de direito penal e processual penal, nem mesmo sobre matéria penal benéfica.

Em relação aos tributos submetidos ao princípio da anterioridade, seria certo que as medidas provisórias não os pudesse aumentar nem criar. Em direção contrária, tem sido algumas liminares do STF, que concederam instituição de tributos, alegando que a medida provisória por ter força de lei seria meio hábil para instituir tributos e contribuições sociais.

Diante disso, parece pacífico para o STF a legítima possibilidade de disciplinar matéria de natureza tributária por meio de medidas provisórias, que por disposição constitucional, tem força de lei.

Outra ressalva trazida pela EC 32/01 foi a vedação expressa a edição de medidas provisórias sobre matéria reservada a lei complementar.

Em consonância com esse entendimento está Marcelo Figueiredo e Leon Fredja Szklarowsky apud Moraes (2005, p. 612), que afirmam a impossibilidade dessa hipótese, uma vez que o legislador constituinte originário expressamente estabeleceu reserva de competência à edição de lei complementar, a ser deliberada por maioria absoluta dos membros do Congresso, não sendo compatível com aprovação apenas pelo Presidente da República.

Como se vê a medida provisória é possível e é viável em matéria, tendo como garantias, limitações impostas pela própria Constituição, que se utilizada de forma adequada, atendendo os requisitos para sua criação, poderá de fato ser um instrumento útil para consecução do bem estar social, caso contrário servirá de meio para ludibriar o cidadão, uma vez que seria uma decisão unipessoal sem a participação popular indireta, através de seus representantes, o que por si já seria uma afronta aos direitos fundamentais igualmente consagrados na Constituição.

3. CONCLUSÃO

Muitos são os questionamentos referentes à utilização da medida provisória em matéria tributária. Conforme exposto a doutrina se divide em posições muitas vezes contrárias, o STF por sua vez, que atualmente praticamente também legisla, e em última instância é quem está ditando as regras, tem, em geral, se posicionado a favor. E o próprio legislativo não se manifesta a respeito.

Todos os argumentos contrários à medida, abordados no presente trabalho, podem ter não só justificativas plausíveis, possibilitando seu uso, como também interpretação favorável da lei, seja constitucional ou infra, que também as embasariam.

O argumento de que a constituição exige lei para criação de tributos, e, portanto não poderia ser medida provisória, pode ser justificado através da equiparação de eficácia ditada pela Constituição, vez que o art. 62 dispõe que a medida tem eficácia de lei, portanto não precisaria mencioná-la toda vez que se expressasse a palavra lei.

Outro argumento é a legitimidade ativa, vez que se necessitaria da aprovação popular, contudo a medida provisória é submetida à aprovação do Congresso, e perde seus efeitos, ex tunc, se não for convertida em lei. Além do que é a própria CF que prevê a legalidade tributária que autoriza as medidas provisórias com força de lei.

Quanto à incompatibilidade do princípio da anterioridade com as medidas provisórias, o art. 62, § 2º da CF previu esta conciliação dispondo que a medida provisória que institua ou majore impostos, com algumas exceções, para produzir efeito no exercício seguinte ao de sua edição, deveria ser convertida em lei até o último dia do referido exercício.

Não há também nenhuma especificidade nos tributos que os incompatibilizem com os pressupostos de relevância e urgência, contudo estes condicionam o excepcional exercício do poder do Presidente da República, como controle de legitimidade deste.

Em relação à matéria reservada a lei complementar, não cabe medida provisória, vez que esta se encontra no rol dos atos equiparados à lei ordinária, não possuindo a segurança jurídica que respalda as leis complementares como o quorum especial para sua aprovação.

Na prática, as medidas provisórias são utilizadas em matéria tributária reservada à lei ordinária, com consentimento do Congresso e do Judiciário, não havendo nenhuma ilegalidade nisso, podendo inclusive, ser extremamente necessário nos casos em que precisem de uma celeridade no procedimento, desde que para sua edição tenham sido respeitados todos os pressupostos antes já mencionados, sob pena de se estar suprimindo ou restringindo direitos fundamentais dos contribuintes.

 

Referências

AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. São Paulo: Saraiva, 2004.

BALEEIRO, Aliomar. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar. Rio de Janeiro: Forense, 1998.

CARVALHO, Paulo de Barros Carvalho. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2005.

CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. São Paulo: Saraiva, 2004.

CONSTITUIÇÃO FEDERAL BRASILEIRA. São Paulo: Saraiva, 2004.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. Rio de Janeiro: Malheiros, 2000.

MORAES, Alexandre de. Direito Constitucional. São Paulo: Atlas, 2005.