A função redistributiva do direito tributário: um enfoque sobre as contribuições de intervenção no domínio econômico

Resumo: O presente trabalho tem por fim analisar a função redistributiva do sistema tributário por meio das contribuições de intervenção no domínio econômico. Trata-se de uma proposta baseada numa crítica à dogmática jurídica, a partir de uma leitura dos postulados do direito constitucional, da teoria tributária  aberta a posturas criticas, da contribuição de outras  áreas do direito e, por fim, da teoria comunitária da justiça (WALZER). O ensejo da discussão propõe a reavaliação dos pontos de partida teóricos na leitura do nosso sistema tributário.

Sumario: 1. O Direito Tributário tem uma função redistributiva?; 2. O Direito Tributário em perspectiva crítica; 3. Fundamento constitucional das Contribuições e das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico; 4. A destinação específica das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico como instrumento tributário redistributivo; Referências

1. O Direito Tributário tem uma função redistributiva?

O Direito tributário não tem apenas uma função arrecadatória. Ele assume, a partir do direito positivo, a função de disciplina jurídica dos tributos (AMARO, 2008, p. 15) que, no sentido objetivo, por si mesma já constitui uma forma de presença decorrente do poder de império do Estado numa relação jurídica que impõe a incidência do regramento com posto por normas de direito público (COSTA, 2009, p. 10).  Mas pode consubstanciar em seu subsistema normativo um caráter intervencionista[1] (TAVARES, 2011, p. 343 e ss) que perfila uma modelagem adicional à sua feição tradicional impositiva de gerar ônus ao contribuinte[2].

A própria prestação de serviços públicos genéricos (segurança, saúde, educação, prestação jurisdicional, etc.) é custeada pelos instrumentos do aparato fiscal (arrecadatório) do Estado, os impostos. E os serviços públicos específicos, prestados pelo Estado, são remunerados por taxas. Assim sendo, a função fiscal poderia ser pensada, na primeira atividade mencionada, arrecadação de impostos, como um sistema de transferência de renda implementado pelo Estado para que ele possa, indistintamente, manter os serviços genéricos à disposição da sociedade. Mas isso não é suficiente para o alcance de uma função redistributiva[3].

O Direito Tributário vai além da função meramente arrecadatória, a assim chamada fiscalidade. O sistema tributário, tradicionalmente, contempla outras funções como objeto de sua atuação: a extrafiscalidade e a parafiscalidade[4], o que impede uma visão estreita e meramente legalista sobre a função tributante do Estado.

No entanto, no modo da extrafiscalidade, ressalta de importância a função intervencionista do Poder de Tributar (VELLOSO, 2007, p. 88) o que configura uma exigência específica sobre o estudo do Direito Tributário fora das amarras meramente positivistas e normativistas para alcançar uma dimensão ampliada, a partir da Constituição federal e do Direito Constitucional, recaindo sobre as bases de um Estado que intente promover a justiça social (art. 3º, da CF/88).

Uma função redistributiva do Direito Tributário seria concretizável com uso correto e razoável de técnicas de tributação que tornaria possível a criação de um conjunto de regras aptas a alcançar valores constitucionalmente contemplados através da extrafiscalidade (COSTA, 2009) a fim de realizar concretamente a justiça social. 

A concretização da redistribuição de rendas pelo Direito Tributário ultrapassa, portanto, a função meramente arrecadatória. Isso porque a função arrecadatória por ser a técnica de transferência de rendas do contribuinte para o Estado, constituindo as receitas públicas, não é suficiente para corrigir distorções ocasionadas pelo próprio mercado.

A função redistributiva do Direito Tributário está incluída na chamada função extrafiscal. Especialmente se considerarmos que essa função exorbita da mera função arrecadatória (função fiscal) do Estado, decorrente do seu poder de império, ultrapassando esse contexto a fim de atingir em essência uma intervenção estatal no domínio econômico através de um sistema de justiça distributiva.

Deve-se ressaltar a importância da relação do Direito Tributário com outros ramos do Direito, tais como: O Direito Constitucional, o Direito Financeiro e o Direito Econômico para o atingimento da função extrafiscal redistributiva[5]. Com o primeiro, não apenas pela conformidade formal da legislação infraconstitucional ao Sistema Tributário Nacional (art. 145 e ss. da CF/88), mas pela conformidade material aos valores e princípios consagrados no texto da Constituição (ÁVILA, 2010). Com o segundo, a partir da proposta inovadora de Eurico de Santi e Vanessa Canado (2008) da releitura do conceito de tributo que contempla a destinação da arrecadação como elemento essencial da sua definição jurídica e pelo controle que pode ser exercido quanto à aplicação de recursos obtidos pelos tributos.

E, por fim, com o Direito Econômico, porque a técnica de intervenção racional (art. 174, da CF/88) pelo planejamento e pela função fiscalizatória do Estado (TAVARES, 2011) e pela utilização razoável das contribuições de intervenção no domínio econômico (art. 173, § 4º, da CF/88), além de outros instrumentos conformadores do exercício da atividade econômica.

2. O Direito Tributário em perspectiva crítica

Tradicionalmente o Direito Tributário é estritamente abordado a partir dos postulados positivistas do ponto de vista da construção de sentido centrada na filosofia da linguagem (CARVALHO, 2000, p. 7)[6] ou no normativismo com algumas ponderações quanto a valores, embora prevaleça a análise normativa da ciência do Direito tributário influenciada pelo Direito Positivo (COELHO, 2002)[7]. Uma das justificativas para tanto, sem pretensão de análise absoluta, é que a tipicidade legal exigida na estruturação dos elementos básicos do sistema tributário é algo, em certa medida, inafastável (AMARO, 2008, p. 4). Embora não se deixe de reconhecer, em determinados contextos da análise do sistema tributário, uma relativa flexibilidade dos postulados normativistas (CARRAZZA, 2010).

Contudo, as recentes evoluções da Teoria do Direito e do Direito Constitucional influíram decisivamente no aporte teórico em relação ao sistema do Direito de um modo marcante[8]. E um aspecto importante diz respeito à abertura semântica dos textos jurídicos por meio do processo hermenêutico e a contemplação dos princípios constitucionais que qualificam, mesmo que não univocamente, o assim chamado pensamento pós-positivismo.

Abrimos espaço para uma das mais importantes contribuições quanto à abordagem do sistema constitucional tributário: a do Prof. Humberto Bergmann Ávila[9].

Humberto Ávila, professor do departamento de Direito Tributário, Financeiro e Económico da Universidade Federal do Rio Grande do Sul, forte na doutrina alemão, elaborou uma obra de fôlego, Sistema Constitucional Tributário, em que traça um quadro comparativo entre o Sistema Constitucional Brasileiro e o Alemão.

A obra do Professor gaúcho se estrutura em torno da construção do Sistema Constitucional Tributário, contemplando a contribuição doutrinária, naquilo que é compreendido como sistematização conceitual material (conteúdo) de caráter normativo, principiológico, hermenêutico e axiológico, pois se há uma opção pela abertura material aos princípios fundamentais e aos direitos e garantias fundamentais, a carga valorativa de um empreendimento teórico dessa envergadura não deve ser negligenciada. Defende, portanto, a abertura material do sistema tributário Nacional na Constituição Federal.

Quanto à parte sistemática da obra, o autor, faz um estudo sistemático das Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar na Constituição Brasileira e na Lei Fundamental Alemã. Aí ele trata da característica dos Sistemas Tributários em cotejo, traçando um quadro comparativo quanto às limitações formais e materiais.

Tratando da construção do Sistema Constitucional Tributário, especialmente, a contribuição doutrinária para este intento o autor afirma que,

“o agrupamento externo das normas tributárias na Constituição Brasileira conduz à presunção de que o sistema tributário ou está somente regulado no capítulo do `Sistema Tributário Nacional` ou  não possui uma profunda relação horizontal com a Constituição toda. O sistema tributário, porém, não abrange apenas o sistema externo (…), que diz respeito à ordenação formal. O sistema tributário, em vez disso, engloba o sistema interno (…), no sentido de uma conexão interna e conteudística entre as normas jurídicas que direta ou indiretamente regulem – não apenas diretamente a matéria, mas – a relação obrigacional tributária. A influência dos princípios fundamentais ou dos direitos fundamentais sobre o sistema Tributário, ou a expressa abertura do Sistema Tributário por meio do art. 150 (`sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte´) são exemplos indicativos de que o Sistema Tributário não se confunde, quantitativa e qualitativamente, com o capítulo do Sistema Tributário Nacional: quantitativamente porque existem outras normas tributárias além daquelas que podem ser reconduzidas aos dispositivos contidos no capítulo do Sistema Tributário Nacional; qualitativamente porque as normas previstas no Sistema Tributário Nacional só ascendem a um significado normativo por meio de uma (horizontal) consideração das concatenações matérias decorrentes dos princípios e direitos fundamentais” (ÁVILA, 2010, p. 23).

 As atitudes da nossa doutrina de direito tributário, como afirma Àvila, quanto a não abordagem desses aspectos representa uma falta dos tratadistas e autores nacionais. A falta de combinação entre os princípios, a falta de investigação algumas normas, também constitui, um limite doutrinário.

É inegável que houve uma evolução da Teoria do Direito Tributário. Este ramo do Direito foi um das áreas que mais se desenvolveu, “apresentando alta precisão conceptual e sofisticado controle argumentativo do seu discurso dogmático” (SANTI, CANADO, 2008, p. 609). Entretanto, tal evolução em termos de discurso, não necessariamente contemplou tópicos importantes e fundamentais da teoria do Direito, a exemplo da Teoria Hermenêutica, mesmo considerando-se  importantes capítulos sobre aplicação, interpretação e integração da legislação tributária (capítulos III e IV do Título I – Legislação Tributária – do Livro Segundo – Normas Gerais de Direito Tributário). Nesse contexto específico a dogmática não tem aprofundado de modo suficiente.

Portanto, tem sido comum, não apenas no campo específico do Direito Tributário, esse tipo de postura doutrinária (dogmática jurídica) dos chamados especialistas que tratam de determinados institutos jurídicos de modo apartado quando a própria natureza do objeto estudado é por si mesma, aberta a incidência de outras abordagens. Não se trata de ecletismo metodológico, mas da defesa de uma postura voltada ao conhecimento dos próprios fundamentos das ações estatais, a partir do espectro jurídico, sem olvidar das teorias sociais que contribuem para a construção de sentido do direito enquanto teoria e do Direito Positivo.

3. Fundamento constitucional das Contribuições e das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico

Oportuno, aqui, discutir no segundo momento deste trabalho, o fundamento constitucional das contribuições, para determinar a linha de argumentação a partir da perspectiva teórica aqui adotada. O que está em vista, em primeiro plano, a partir do texto da Constituição, é o tratamento das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico como espécie tributária apta a promover uma redistribuição de renda, dentro da função extrafiscal do Estado.

Desse modo, a existência de fundamento constitucional não apenas garante, formalmente, o seu caráter jurídico e confere um regime de natureza constitucional tributária, mas permite, inclusive, um aporte axiológico a partir da moderna teoria constitucional, naquilo que influencia o Direito Tributário na Constituição e no CTN – Código Tributário Nacional e legislação tributária infraconstitucional (ÁVILA, 2010).

As Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico são, na verdade, subespécies das Contribuições Especiais genericamente previstas no art. 149 da Constituição. O fundamento constitucional das Contribuições Especiais enquanto espécies tributárias está imune à dúvidas (CARRAZZA, 2009, p. 93) [10], no tocante às contribuições de Intervenção no Domínio Econômico elas estão resguardadas por fundamento constitucional específico (art. 177,§ 4º)[11].

Deve-se lembrar, mais uma vez, que na Constituição de 1988 as contribuições (e os empréstimos compulsórios) passaram a ser considerados espécies tributárias (DERZI, 2008, p. 626-27), mas pode-se afirmar que desde a Constituição de 1967 já se tinha a presença das Contribuições especiais e as próprias contribuições de intervenção no domínio econômico (SANTI, CANADO, 2008, p. 615).

É importante, ainda, reconhecer que as contribuições já existentes antes da Constituição de 1988[12], denominadas parafiscais (especialmente as contribuições sociais), constituíam uma forma peculiar de financiamento de alguns gastos sociais por meio da arrecadação de elevadas somas de recursos. Estes recursos, não incluídos nos orçamentos da União, eram recolhidos por órgãos da administração indireta e geridos com independência pelo Poder executivo (AFONSO, ARAÚJO, 2005, p. 271).

Com a Constituição de 1988 as contribuições ganharam novas finalidades (art. 149), a principal, a destinação dos seus recursos (caso especial das CIDES) para a construção do Estado Democrático de Direito, ou melhor, a atuação da União nessa construção (DERZI, 2008, p. 652), desiderato este, fundado essencialmente na solidariedade dos contribuintes (DOMINGUES, 2007, p. 110).

Tais subespécies tributárias, quanto à estrutura enunciativa, que descreve a sua hipótese de incidência relativa aos elementos necessários para o nascimento da sua imposição, não destoam das demais contribuições especiais previstas no art. 149 da Constituição Federal. As contribuições nascem para alcançar um fim específico e a sua hipótese de incidência já estabelece a destinação dos seus recursos obtidos com sua exação tributária. Assim, são os casos das contribuições sociais para o financiamento da seguridade Social (COFINS, CSLL), as contribuições corporativas para os Conselhos Profissionais, etc.

O que ocorre de diferente entre as hipóteses de incidência das diversas espécies de contribuição é o fato de que a destinação dos recursos contemplará um setor específico diverso em relação a cada uma das subespécies (Sociais, Corporativas e de Intervenção no Domínio Econômico). No caso das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico, elas são destinadas a financiar atividades vinculadas às sujeitos que atuam em determinada área, setor econômico etc., ou se destinam a reduzir os impactos causados por determinadas atividades sempre em consideração a uma ação intervencionista do Estado.

Por oportuno, entendemos que o tratamento da estrutura, natureza jurídica ou elementos essenciais sobre as contribuições de um modo geral e, em especial as Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico, não devem ser aqui abordados por uma questão de objeto e espaço. Para isso, ou seja, para uma compreensão dogmática sobre as contribuições, remetemos os leitores às doutrinas tributárias aqui referidas.

O intento maior é ressaltar, como destaque específico objetivo deste trabalho, a destinação dos recursos arrecadados por essas espécies tributárias, direcionados a redistribuição de renda, conforme a linha argumentativa aqui adotada.

4. A destinação específica das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico como instrumento tributário redistributivo

     As contribuições especiais, repisamos, previstas no art. 149 da CF/88, como espécies tributárias distintas das demais (Impostos, taxas, contribuições de melhoria e empréstimos compulsório), são gravadas por um elemento que as diferencias daquelas outras espécies de tributos (STF). É a assim denominada destinação específica do produto da arrecadação (SANTI, CANADO, 2008) ou referibilidade contida na norma (CARRAZZA, 2009; CAMARGOS, 2008). 

Apesar das respeitadas opiniões, em sentido contrário, não considerando as contribuições especiais como espécies tributárias autônomas (CARRAZZA, 2010; CARAVALHO, 2000; COLEHO, 2002) o seu elemento diferenciador, a destinação específica do produto da arrecadação, torna suficiente a diferença específica que tem as contribuições em relação às demais espécies tributárias integrando uma das cinco espécies de tributos (AMARO, 2008, p.28; COSTA, 2009, p. 110; MACHADO, 2006, p. 84; SABBAG, 2009, p. 353; SANTI, CANADO, 2008, p. 609; VELOSO, 2007, p. 16;). A estrutura enunciativa dessas espécies tributárias define tal elemento essencial criando uma feição própria às contribuições especiais de modo a caracterizá-las como espécie tributária autônoma em relação às demais.

Para que as contribuições possam ter uma existência dignas de conformidade constitucional e legal, no pertinente à sua estrutura interna, é exigida que a destinação dos recursos obtidos com a sua instituição alcance necessariamente o fim específico cogitado pela norma instituidora da mesma (CARRAZZA, 2009, p. 96).

Esse é o diferencial constitucional das contribuições e das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico: a destinação específica a que se propõe (SANTI, CANADO, 2008, p. 616). Assim sendo, a destinação dos recursos das contribuições proverão o Estado de recursos que serão objetivamente empregados em determinadas atividades que exigem do Estado uma atenção especial.

No caso das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico a sua instituição se justificaria sempre que um setor específico da sociedade exija investimentos do Estado para o fim de reduzir as falhas econômicas e sociais causadas pelo setor sujeito à imposição tributária. De outra parte essa ação tributária deverá beneficiar os segmentos sociais atingidos pelas atividades estatais ou privadas alvo desta modalidade de intervenção econômica do Estado.

A contribuição de Intervenção no Domínio Econômico, em uma de suas formas mais eficaz, pode ter uma importante externalidade[13] social positiva. Pode contribuir para reequilíbrio de setores em que especiais condições de mercado criam benefício adicional para determinados agentes econômicos. É o que ocorre em que há necessidade de regulação de monopólios formados a partir de redes. o titular de direito sobre as redes parte de uma imensa vantagem inicial; pode proporcionar lucros extraordinários; esses lucros podem ser compensados tanto por uma obrigação direta de provimento (SALOMÃO FILHO, 2001, p. 59).

Saliente-se, que um programa redistributivo via tributação não consistiria em um aparato técnico jurídico para fazer caridade aos mais necessitados. A ideia central da presente proposta teórica não é essa! Um sistema de tributação redistributivo visa a instrumentalidade das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico lograria êxito no combate às externalidades negativas provocadas por vultosos empreendimentos.

Emerge dessa discussão é aquilo que se deve entender por redistribuição tributária que promova a justiça na alocação de recursos para determinados setores no combate às externalidades negativas que configuram verdadeiras falhas mercadológicas.

A discussão até aqui, em sentido mais amplo, considera a função redistributiva do Direito Tributário atrelado ao modelo de um Estado Social de Direito que justifique a sua função intervencionista no processo de redução das desigualdades sociais.

Em sentido mais estrito, no desiderato de aperfeiçoar tal função redistributiva do Direito Tributário, considera-se que as Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico constituem elemento de grande valia a redução das disparidades econômicas e sociais.

Resta identificar quais os critérios devem nortear, em contexto específico de incidência dessas contribuições, a escolha de atividades passíveis de exação por essa via tributária e os beneficiários do produto da arrecadação que possam promover situações de bem-estar.

Por quais razões ocorrem assimetrias entre os interesses em jogo em um sistema redistributivo? Esse é um dilema que vem ocupando as mentes de grandes pensadores desde Aristóteles. O crucial não é ter uma resposta para a questão em termos formais. Certamente, não se deve cogitar de um sistema que observasse apenas as escolhas coletivas de modo a configurar decisões arbitrárias.

Mais importante deve ser a consideração em torno de opções coletivas que considerem as diferentes situações individuais, ou grupais, sem ascensão por sobre o indivíduo. Afinal seria uma medida extrema o Estado não permitir uma margem existencial mínima ao próprio individuo. De modo diverso, importa sim, em certa medida, o reconhecimento da igualdade complexa[14] que leva em conta uma pluralidade inevitável em uma comunidade (WALZER, 2003, p. 6-7), o que não significa uniformizar as pessoas; ela precisa fundamentalmente evitar que prospere a injustiça (SOBOTTKA & SAAVEDRA, 2012, p. 129).

Assim sendo, um sistema tributário redistributivo não pode ser qualificado como eficiente, apenas, por exemplo, quanto à redução da pobreza. A própria função fiscal visa a fins como este. O sistema de transferência de renda é, de certa forma, implementado pela tributação via impostos que, mesmo sem a destinação específica para determinado setor, deve ser justificado prestação de serviços básicos genéricos e essenciais à comunidade.

 No campo específico das Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico outras deficiências podem ser reduzidas com a sua incidência. É o caso da diminuição dos impactos ambientais causados pela indústria do petróleo que é a destinação específica dos recursos obtidos por meio da CIDE – combustíveis.

Uma função redistributiva deve ser buscada na realização do bem-estar em sentido amplo, não só quanto aos impactos que possam gerar desigualdades, mas também atribuir ônus a sujeitos responsáveis por atividades causadoras de externalidades e fazer repercutir os bônus de um processo econômico que compromete a todos.