O propósito deste artigo é o de demonstrar, em apertada síntese, o direito a crédito na hipótese de alíquota zero, afastando a interpretação que permite burlar o princípio constitucional da não-cumultividade expresso na Carta Política, que prevê a instituição do IPI nos seguintes termos:
Art. 153 – Compete à União instituir impostos sobre:
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IV – Produtos industrializados;
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§ 3º – O imposto previsto no inciso IV:
I – será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II – será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
III – não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.
A seletividade, a não-cumulatividade e a não-incidência sobre produtos industrializados destinados ao exterior são exigências constitucionais, inafastáveis pelo legislador ordinário.
Como se verifica do inciso II supra transcrito, a técnica da não-cumulatividade adotada pela Carta Política conduz àquela modalidade de incidência plurifásica, seguida de compensação do que foi cobrado nas operações anteriores. E não há limitação dessa compensação como ocorre em relação ao similar estadual, o ICMS.
Daí a imperiosidade de analisar essa questão do direito à compensação do que foi cobrado antes, à luz do princípio inserto no § 1º do art. 153 da CF que faculta ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
É certo que alterar alíquotas, abrange a faculdade de zerar, pois, alíquota zero é, sem dúvida alguma, uma operação tributada, diferindo da isenção ou da não-incidência pura. Só que essa faculdade concedida ao Executivo não significa insubmissão discricionária ao princípio constitucional da reserva legal, que é regra universal de direito. Trata-se de mera flexibilização do princípio da legalidade tributária, ditada em função da natureza de cada imposto.
Assim, os impostos de importação e de exportação são tributos regulatórios pela própria natureza. Não se destinam ao abastecimento dos cofres públicos. Exercem a função regulatória do comércio exterior, sujeito às mutações constantes, geradas por ‘n’ situações conjunturais, nesse mundo globalizado, a exigir rápida resposta do Estado Federal Brasileiro. O mesmo acontece em relação ao IOF. As operações financeiras de há muito extrapolaram os nossos limites territoriais.
Finalmente, a flexibilização da carga tributária do IPI só pode ter fundamento na sua seletividade em função da essencialidade do produto. Entendemos que a essencialidade de determinado produto não se descobre da noite para o dia, podendo ficar essa definição submetida ao crivo do Poder Legislativo, poder destinado a autorizar previamente a instituição de impostos e sua majoração, redução ou isenção em nome do povo que representa.
Seja como for, indispensável saber, baseado em que condições e limites legais os diversos produtos tiveram as alíquotas reduzidas a zero, sem o que, não se pode verificar se houve ou não desvio de finalidade no ato praticado pelo Executivo, criando a alíquota zero, ao invés de sancionar lei isentiva, que pressupõe pronunciamento da Casa Legislativa.
Por derradeiro, a alíquota zero, apesar de operação tributada, confunde-se em seus efeitos com a outorga de privilégio tributário com vistas à implementação de determinada produção de interesse nacional. Logo, se reconhece direito a crédito na hipótese de isenção, espécie do gênero incentivo fiscal, não há razão alguma para não se reconhecer idêntico direito em relação à espécie alíquota zero, que integra o mesmo gênero incentivo fiscal. Dispensar tratamento jurídico diversificado às duas espécies do mesmo gênero é o mesmo que permitir ao governo AUMENTAR a arrecadação do IPI por via de ALÍQUOTA ZERO, o que atenta contra os princípios da razoabilidade e da racionalidade. Melhor explicando, determinado produto final é composto de vários produtos industrializados (insumos), alguns deles isentos, outros com alíquota zero e outros, ainda, com diferentes alíquotas proporcionais. Esse produto final é tributado pelo IPI tendo como base de cálculo o seu preço normal de mercado. Nesse exemplo, embora alguns produtos utilizados na fabricação desse produto final tenha entrado na composição da base de cálculo do IPI, incidente por ocasião de sua saída, não ensejará direito a crédito sob a égide de uma interpretação literal e abstrata, no sentido de que crédito de zero é igual a zero.
Para que se respeite o princípio constitucional absoluto da não-cumulatividade do IPI, de duas uma: ou se permite o crédito na hipótese de alíquota zero, tal qual na hipótese de isenção, ou, se permite a dedução da base de cálculo, na tributação do produto final, dos valores dos insumos tributados por alíquota zero.
Entender de outra forma, seria o mesmo que facultar ao Executivo aumentar a arrecadação tributária por via de redução da alíquota a zero, burlando os princípios constitucionais tributários, mais do que isso, invertendo e pervertendo o sentido da diminuição da carga tributária.
E mais, a faculdade contida no § 1º do art. 153 da CF não é inteiramente discricionária. Há que se atender às condições e aos limites previamente fixados em lei, e jamais poderá ser utilizada com o fito de aumentar a arrecadação tributária para suprir déficit momentâneo no fluxo de caixa, como tem acontecido, às vezes, com a indevida manipulação de tributos livres do princípio da reserva legal, no que concerne à alteração de alíquotas. Na ordem constitucional antecedente, o Executivo podia utilizar-se de idêntica faculdade na alteração da base de cálculo do tributo, o que tornava mais nebuloso ainda os atos praticados pelo governo.
Informações Sobre o Autor
Kiyoshi Harada
Especialista em Direito Tributário e em Ciência das Finanças pela FADUSP. Professor de Direito Tributário, Administrativo e Financeiro em várias instituições de ensino superior. Conselheiro do Instituto dos Advogados de São Paulo. Presidente do Centro de Pesquisas e Estudos Jurídicos. Ex Procurador-Chefe da Consultoria Jurídica do Município de São Paulo, Titular da cadeira nº 20 (Ruy Barbosa Nogueira) da Academia Paulista de Letras Jurídicas. Acadêmico, Titular da cadeira nº 7 (Bernardo Ribeiro de Moraes) da Academia Brasileira de Direito Tributário. Acadêmico, Titular da cadeira nº 59 (Antonio de Sampaio Dória) da Academia Paulista de Direito. Sócio fundador do escritório Harada Advogados Associados. Ex-Procurador Chefe da Consultoria Jurídica do Município de São Paulo.
