Resumo: A problemática existente é a de acomodar o Estado Fiscal, talvez ainda não muito acostumado a ser Democrático, aos comandos de nossa moderna Constituição, que apregoa verdadeiro estatuto da cidadania, mas que nem sempre é cumprido pela Administração Pública no dia-a-dia de suas atividades. Assim é que perquirir sobre a natureza da cidadania fiscal torna-se importante para a partir daí impor limites ao Estado Fiscal, bem como cobrar ações positivas quando necessárias, e ainda, apontar caminhos para o desempenho da cidadania fiscal, que para ser exercida deve ser auto-reconhecida pelos contribuintes.
Sumário: Introdução. 1. O Estado Fiscal. 1.1. Conceito de Estado Fiscal. 1.2. Configurações históricas. 1.3. Estado Fiscal e Estado Patrimonial. 2. A Cidadania Fiscal. 2.1. O Conceito Jurídico de Cidadania Fiscal. 2.1. As Diversas Dimensões da Cidadania Fiscal. 3. O Estatuto do Contribuinte. Conclusão. Referências Bibliográficas.
Introdução:
Com a passagem do Estado Patrimonialista para o Estado Fiscal Liberal, e mais modernamente com o remodelamento para o Estado Fiscal Democrático, não se pode mais conceber determinados comportamentos advindos dos entes estatais e manifestados nas relações com os contribuintes.
No Estado Fiscal moderno, convivente com direitos e garantias mais do que cristalizados na sociedade, tais como a liberdade e a igualdade, a atividade estatal no que tange à instituição de tributos, arrecadação e administração das contas públicas devem dar conta de assegurar a observância da nova faceta da cidadania que se desdobra, qual seja a cidadania fiscal.
Nesse sentido é de grande valia a passagem de Ricardo Lobo Torres a seguir transcrita:
“A cidadania em sua expressão moderna tem, entre os seus desdobramentos, o de ser cidadania fiscal. O deve/direito de pagar impostos se coloca no vértice da multiplicidade de enfoques que a idéia de cidadania exibe. Cidadão e contribuinte são conceitos coexistentes desde o inicio do liberalismo.” (1999, p. 460)
E o autor então arremata:
“Registre-se que cuidaremos aqui da cidadania fiscal em seu sentido amplo, que abrange, além da problemática do estatuto do contribuinte, os aspectos mais largos da cidadania financeira, que, compreendendo a vertente da despesa pública, envolve as prestações positivas de proteção aos direitos fundamentais e aos direitos sociais e as escolhas orçamentárias, questões que apresentam o maior déficit de reflexão teórica no campo da cidadania.” (Ibid Idem)
Diante dessas afirmações, a problemática existente é a de acomodar o Estado Fiscal, talvez ainda não muito acostumado a ser Democrático, aos comandos de nossa moderna Constituição, que apregoa verdadeiro estatuto da cidadania, mas que nem sempre é cumprido pela Administração Pública no dia-a-dia de suas atividades.
Assim é que perquirir sobre a natureza da cidadania fiscal torna-se importante para a partir daí impor limites ao Estado Fiscal, bem como cobrar ações positivas quando necessárias, e ainda, apontar caminhos para o desempenho da cidadania fiscal, que para ser exercida deve ser auto-reconhecida pelos contribuintes.
1. O Estado Fiscal
1.1. Conceito de Estado Fiscal:
Com a extinção histórica do ancien régime e o desfazimento do patrimônio do príncipe, como decorrência natural do nascimento do estado de direito, há o nascimento da Fazenda Pública, em substituição à Fazenda Real.
Como conseqüência o Estado precisa buscar outras fontes de receitas que não mais o patrimônio do príncipe. A solução encontrada é a retirada de parcela do patrimônio dos cidadãos para custear a atividade estatal, na figura dos impostos, filosoficamente justificados como o preço da liberdade, seguindo a linha dos filósofos do pacto social e muito bem ilustrado por Ricardo Lobo Torres, em textual:
“Com o advento do Estado Fiscal de Direito, que centraliza a fiscalidade, tornam-se, e até hoje se mantêm, absolutamente essenciais as relações entre liberdade e tributos: o tributo nasce no espaço aberto pela autolimitação da liberdade e constitui o preço da liberdade, mas por ela se limita e pode chegar a oprimi-la, se o não contiver a legalidade.” (2005, p. 3)
Pode-se afirmar então que o estado fiscal é uma faceta do Estado Democrático de Direito e depende da existência de um estado liberal e democrático para se estabelecer.
Com o florescimento das atividades mercantis, propiciado pela liberdade que a burguesia passou a desfrutar com a extinção da centralização do poder e dos interesses pessoais da Corte, o Estado Fiscal é marcado por uma verdadeira revolução no sistema financeiro e tributário.
Com a redução das despesas do Estado, marcada pela extinção de benefícios e isenções indiscriminadas concedidas pelo príncipe e pela redução da intervenção estatal na sociedade e o surgimento do capitalismo, houve uma melhora significativa na maquina fiscal.
1.2. Configurações históricas:
Historicamente o Estado Fiscal conheceu basicamente três modalidades distinguíveis: o Estado Fiscal Minimalista; Estado Fiscal Social; e o Estado Fiscal Democrático e Social.
a) O Estado Minimalista ou Liberal coincide com o surgimento do próprio Estado Fiscal. É a faceta econômica do Estado Liberal Clássico. Nessa sua formatação o Estado Fiscal não exige uma estrutura muito complexa de arrecadação, pois por sua própria natureza não é o Estado Liberal responsável por prover as necessidades dos cidadãos, limitando-se basicamente a exercer o poder de policia para garantir a liberdade individual. Reflexo perceptível se dá na seguridade social, em que na fase do Estado Liberal socorre-se apenas os miseráveis, deixando-se as demais classes por conta do núcleo familiar e da iniciativa privada.
b) O Estado Fiscal Social nasce no berço do Estado do Welfare-State, cuja existência substitui o Estado Liberal, justificada com a quase falência do sistema liberal por força da Primeira Guerra Mundial, com a percepção de necessária intervenção estatal para proteger os cidadãos e prover suas necessidades de seguro social, de saúde e educação, bem como de regulação do mercado.
A atividade estatal continua a ser financiada pelos impostos, porém sua existência é impregnada por sua finalidade social (garantidora de serviços públicos) ou extrafiscal (regulação da economia).
c) O Estado Fiscal Democrático e Social nasce do Estado Fiscal Social e em decorrência da falência do Estado do Bem-Estar Social, cuja dimensão e despesas acabou por se tornar insustentável.
Como marco histórico de seu surgimento pode-se entender o ano de 1989, com a queda do muro de Berlim, que simboliza o inasfatável fenômeno da Globalização.
O Estado Fiscal Democrático e Social é marcado pelo ingresso derivado dos impostos, porém com o enxugamento do patrimônio do Estado marcado pelas privatizações, direcionando as atenções do Estado à garantia das garantias sociais e da educação e, na seara econômica, limitando-se a regulação.
c.1) Inicialmente conviveu com o Estado Fiscal Democrático o Estado Socialista, cuja característica é uma estrutura neopatrimonialista, com grande valorização da propriedade estatal. Pretendia ser uma evolução do sistema liberal, porém seu declínio econômico, decorrente do fechamento de suas economias e custo do aparelho burocrático estatal, dá novamente lugar também nos países que a adotaram, reaproxima-se do Estado Fiscal.
1.3. Estado Fiscal e Estado Patrimonial:
O Estado Patrimonial define-se pelo agigantamento do patrimônio do Estado, centrado na figura do monarca, e tem nele sua fonte precípua de receita. Também se pode encontrar reflexos do pensamento do modelo de Estado Patrimonial quando há larga estatização da economia interna, com as empresas publicas.
Já o Estado Fiscal caracteriza-se pelo desmantelamento da organização absolutista, originado normalmente pelo descontentamento das classes burguesas ou populares com o excesso de controle e limitações de suas liberdades, bem como com os favores concedidos pelo Poder Central a determinados estamentos por mera liberalidade.
Tem-se assim que o Estado Fiscal possui a necessidade de buscar como fonte de receitas para manutenção de suas atividades os impostos, posto que houve a separação do patrimônio do Estado e do Príncipe.
Historicamente surge com o Estado Fiscal, vez que nascido com o Estado Liberal, uma série de limitações ao Poder Estatal, bem como declarações de determinadas garantias e direitos dos cidadãos. Surge aí então as limitações ao poder de tributar, que no seu antecessor Estado Patrimonial era ilimitado ou limitado apenas e tão-somente pelos interesses políticos ou valores religiosos e costumeiros da sua época.
O estado fiscal social é uma faceta do estado de bem-estar social. Surge basicamente em razão das guerras mundiais que naturalmente atraiu uma maior atuação do Estado para proteção dos cidadãos que se encontravam em completa pobreza e a economia desestruturada.
O estado do bem estar social, por outro lado, encontra sua crise máxima em 1989, com a queda do Muro de Berlim como marco da globalização econômica que não permite um Estado com estrutura inchada e altamente interventor. É preciso retomar um modelo mais liberal para permitir a economia acompanhar o mercado global altamente volátil.
2. A Cidadania Fiscal
2.1. O Conceito Jurídico de Cidadania Fiscal:
O Conceito de cidadania remonta à Antiguidade, onde este conceito se traduzia no reconhecimento de direitos que os indivíduos com status de cidadão (naquele tempo assim entendido como o pertencente ao complexo político-social de determinada Cidade) gozavam perante o Estado.
Estes cidadãos também se reconheciam como devedores de determinadas obrigações decorrentes de sua condição, especialmente obrigações militares e políticas.
No Estado patrimonial a idéia de cidadania liga-se mais a privilégios estamentais, reconhecidos principalmente ao Clero e à Nobreza.
Com o fim dos regimes absolutistas, notadamente após a Revolução Francesa, a cidadania ganha maior abrangência e reconhecimento.
Passa-se então a se reconhecer e aplicar noções, não só de liberdade, mas principalmente de igualdade e justiça, como corolário do pensamento revolucionário da época traduzido e eternizado pela tríade “liberdade, igualdade e fraternidade”.
Aqui, aliás, merece destaque o art. 13 da Declaração de Direitos do Homem e do Cidadão:
“Art. 13. Para a manutenção da força pública e para as despesas de administração é indispensável uma contribuição comum que deve ser dividida entre os cidadãos de acordo com suas possibilidades.”
Com o fim do Estado Patrimonial surge o Estado Fiscal e, por conseqüência, une-se ao conceito de cidadania lato senso, de forma indissociável, uma nova faceta da cidadania, qual seja a de cidadania fiscal.
Antes de analisar as múltiplas cidadanias o prof. Ricardo Lobo Torres entende em seu “Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributário” que se deve justificar o conceito de cidadania atualmente utilizado.
Tem-se então duas teorias clássicas para justificar a noção de cidadania: a calcada no status, própria do patrimonialismo para justificar direitos a determinados estamentos; e uma outra fundada na noção de contrato, que teria sido empregada pelos iluministas na derrocada do antigo regime para justificar o Estado, o qual adviria de um contrato social.
No entanto, a teoria calcada no contrato modernamente recebe objeções, notadamente quanto ao fato de que a relação entre os cidadãos e o Estado não é equilibrada, o que contraria a idéia de igualdade das partes própria dos contratos.
Além disso, há o fato de que a idéia de cidadania não cria direitos e deveres apenas contra o Estado, mas também contra os demais cidadãos, o que não encontra eco na idéia de vinculação entre as partes que os contratos exibem.
Ainda que possa não ser a melhor denominação, pois dá a idéia de aplicação do estatuto da cidadania de forma vertical, o que não se compagina com o Estado Democrático de Direito, a teoria do status, que pode ser denominada também por standing, sem duvidas é a que melhor explica as relações entre os cidadãos-contribuintes e o Estado Democrático Social de Direito.
Para Jellinek, que construiu a teoria do status para identificar as diversas relações do cidadão com o Estado e os direitos e garantias aplicáveis a cada uma delas, existiriam quatro status:
I) Status subiectionis: nessa situação é excluída qualquer possibilidade de autodeterminação do individuo, havendo limitação e relativização da personalidade.
II) Status libertatis: aqui o individuo é senhor absoluto de suas ações, livre do poder de imperium do Estado;
III) Status civitatis: onde o individuo tem a seu lado uma gama de deveres prestacionais do Estado para si;
IV) Status activae civitatis: nessa faceta é autorizado ao individuo exercitar seus direitos políticos. (Apud TORRES, 1999, p. 461)
Em conclusão, para Jellinek os status exibem os aspectos passivo, negativo, positivo e ativo das relações entre os indivíduos e o Estado (Ibid Idem).
2.2. As Diversas Dimensões da Cidadania Fiscal:
Dentro dessa ótica é que a teoria do status justifica e explica o que denominamos cidadania fiscal, a qual é exercitada em diversas dimensões, a saber:
A. Dimensão Temporal
A dimensão temporal da cidadania fiscal é dada pelo reconhecimento histórico de determinados direitos e garantias. Aqui estão contemplados os direitos e garantias fundamentais, os direitos políticos, sociais, econômicos e difusos.
B. Dimensão Espacial
Na dimensão espacial tem-se o exercício da cidadania fiscal em diversas esferas, seja na local (no âmbito do município ou do estado-membro), seja na esfera nacional (na relação com o Estado Federal), internacional e já inclusive, no cyber espaço.
Em todos esses espaços a garantia dos direitos inerentes ao status de cidadania se faz presente.
C. Dimensão Bilateral
A dimensão bilateral da cidadania fiscal guarda relação com o reconhecimento de deveres inerentes ao status de cidadão. Assim é que, ainda que assimétrica, posto que as garantias fundamentais não dependem do pagamento dos tributos para serem exercidas, a cidadania fiscal impõe deveres e direitos ao cidadão, bem assim como impõe deveres e direitos ao Estado.
D. Dimensão Processual
A cidadania fiscal em sua dimensão processual é a renovação e afirmação dos direitos e garantias por meio dos processos legislativo, administrativo e judicial. Atua no controle do orçamento como da justiça da tributação.
Apontadas as diversas dimensões da cidadania fiscal, pode-se visualizar com maior eficiência os pontos de contato entre as garantias fundamentais dos cidadãos e a política tributária, desde sua elaboração e principalmente em sua execução pelos órgãos de controle e fiscalização, que deverão pautar-se pela realização dos preceitos que integram a cidadania fiscal, bem assim como explicita a necessidade de postura ativa do contribuinte, inclusive com o fiel cumprimento de suas obrigações fiscais – todos esses são elementos indissociáveis na atual Era da cidadania fiscal.
3. O Estatuto do Contribuinte
Na esteira da teoria do status, ou se se preferir, do standing, é preciso levar em conta a situação brasileira, na qual princípios e garantias modernas foram positivadas na Constituição Federal de 88, promovendo aqui a dimensão temporal da cidadania fiscal, convivem com um sistema tributário de 1966, marcado por uma visão altamente antidemocrática e patrimonialista que, ainda por cima, afeta profundamente a estrutura dos Órgãos Fazendários e seu modus operandi até os dias atuais.
Aqui abro parêntese para transcrever a prova de que ainda hoje sentimos os efeitos históricos como contado por Ruy Barbosa Nogueira, ao transcrever instrução normativa expedida pela Fazenda Estadual de São Paulo sobre os procedimentos a serem observados pelos Fiscais de Rendas:
“Da Estratégia: Para se alcançar os objetivos visados, dentro da metodologia adotada, não basta a maleabilidade dos critérios utilizados. É preciso também o emprego de uma estratégia que, apropriada ao tipo e à natureza da Operação, seja capaz de sempre causar surpresa e estabelecer confusão ao espírito do contribuinte fiscalizado, de forma a que ele permanece em perene estado de expectativa, não só quanto ao momento e à maneira como deverá se dar a ação fiscal, como ainda com relação aos resultados desta e às conseqüências que dela poderão lhe advir.” (Apud REZENDE, 1999, p. 183)
Todavia, esses dilemas não são privilégios brasileiros. Veja a exemplo a passagem do autor francês Robert Matthieu ao se referir sobre seu sistema tributário:
“Fichado, extorquido, humilhado…caído na armadilha de textos obscuros – quando não são completamente incompreensíveis – e numa multidão de impostos e taxas visíveis e invisíveis … apanhado nas malhas de fios urdidos com arbitrariedades, injustiças e perniciosos atentados às liberdades … o contribuinte, vítima apesar de sua resistência das caçadas do Conde Zaroff, corre a perder o fôlego.
Corrida desenfreada para respeitar os prazos, juntar fundos, acessar os textos e perambular de tribunal a tribunal. Às vezes mesmo, sofrendo o último ultraje, que é o da violação das liberdades. Vítima escolhida de um implacável postulado: todo o contribuinte é, salvo prova em contrário, um fraudador. O pretexto da fraude fiscal justifica todas as perversões.” (Apud NOGUEIRA, p. 61)
Portanto, agora adentrando à Dimensão Bilateral da cidadania fiscal, tem-se por impositiva a criação de um Estatuto do Contribuinte, em contraposição ao CTN, verdadeiro Estatuto da Fazenda, no qual os cidadãos-contribuintes só têm deveres.
E mais, para se evitar as injustiças e violações às liberdades, exercitando-se a Dimensão Processual, notadamente na esfera administrativa de controle, é que se defende a importância da criação do Advogado do Contribuinte, que por sua proximidade com as relações concretas poderá evitar, corrigir e prevenir as rotineiras violações aos direitos fundamentais garantidos pela moderna cidadania fiscal.
E por fim, e talvez mais importante, é a ação positiva e transformadora do contribuinte bem informado, o qual deveria passar a atuar ativamente na fiscalização das contas públicas e na implementação das políticas fiscais.
A esse propósito é de se trazer à lume as palavras de Luiz Roberto Nascimento Silva, que com originalidade expõe a ferida:
“Talvez fosse o momento de recorrer não a um jurista, mas a um poeta para sintetizar a questão. Com a palavra um poeta de tempos sóbrios: “Na primeira noite / eles se aproximaram / e colhem uma flor de nosso jardim, / E não dizemos nada. / Na segunda noite, / já não se escondem: / pisam as flores, / matam nosso cão, / e não dizemos nada. / Até que um dia / o mais frágil deles / entra sozinho em nossa casa, / rouba-nos a lua e, / conhecendo o nosso medo, / arranca-nos a voz da garganta. / E porque não dissemos nada, / já não podemos dizer nada.”” (1999, p. 416).
Nada obstante o dever do Estado em observar e respeitar os direitos e as garantias fundamentais do cidadão, para o qual serve afinal, em tempos de transição, que ainda vivemos, é imprescindível a voz do cidadão, a utilização dos meios democráticos postos à disposição, valendo aí desde o pode judiciário, os meios de comunicação, o direito de petição.
Mas nem só, há também o direito de associação, por meio do qual grupos de cidadãos exercendo sua cidadania local e de forma mais fortalecida, começarão a transformação tão desejada.
4. Conclusão:
Nada obstante a positivação de garantias e declarações de direitos dos cidadãos-contribuintes em nosso ordenamento, inclusive em nível constitucional, na prática diária da vida, muitas lesões aos direitos individuais não são possíveis de se evitar.
Ainda que se busque a proteção, a posteriori, no judiciário, situações há em que já se terá experimentado a violação ao direito individual. Tal complacência, todavia, não deve ser tolerada.
Não se pode esquecer que o Brasil foi uma colônia em sua formação e, assim, possui valores atemporais arraigados tanto na estrutura fazendária como nos próprios cidadãos-contribuintes.
Disso decorre, p. ex., talvez como uma das origens do sentimento de repulsa a pagar impostos e a sonegação generalizada entre os contribuintes brasileiros, o fato de que originalmente a Fazenda era a Fazenda portuguesa e os contribuintes brasileiros eram forçados a pagar tributos que obviamente entendiam extorsivos e arbitrários.
E mais, já aí os resultados da arrecadação não eram necessariamente revertidos em benefícios da nação, senão em proveito da metrópole ultramarina.
As instituições fazendárias, por sua vez, também sofrem do mesmo mal, na medida em que ainda possuem fortes traços de idéias patrimonialistas, e ainda hoje negam aos contribuintes direitos fundamentais, como se o produto da arrecadação pertencesse ao Estado, como antes pertencia à Portugal.
A negação de cidadania aos contribuintes é a prova de que ainda hoje sentimos os efeitos históricos. Em que pese ser longa, é altamente ilustrativa e esclarecedora as lições de Condorcet Rezende, razão pela qual se justifica a citação de algumas passagens, que ilustram os principais pontos sensíveis ainda hoje entre o Estado e o cidadão-contribuinte. Veja-se:
“Nesse núcleo ou complexo de direitos fundamentais a que denominamos de liberdade, acha-se ínsito um direito fundamentalíssimo para todos nós, que é altamente perecível e absolutamente irrecuperável: o nosso tempo. (…)
São de todos conhecidas as notificações para que o contribuinte compareça à repartição fiscal a fim de tomar conhecimento do teor de um despacho, de um parecer ou de uma decisão. Ora, para que tirar o contribuinte de seus afazeres para comparecer a uma repartição fiscal, onde irá certamente perder horas em filas, quando, no lugar de uma simples notificação, já lhe poderia ter enviado o teor do tal despacho, parecer ou decisão? (…)
Impedir que o contribuinte produza, obrigando-o a interromper suas atividades para perder tempo na repartição fiscal é contribuir para a queda da arrecadação, o que constitui desserviço à causa do próprio fisco.
Mas o tempo do contribuinte não é apenas violado com seu chamamento à repartição fiscal. Também o aumento progressivo dos encargos burocráticos a ele cometidos tem sido uma constante, não apenas em nosso país, mas mundo afora. (…)
Mas o tempo do contribuinte também é afetado pelo volume e pela velocidade de alteração da legislação tributária. (…)
Outro aspecto da atividade fiscal que merece atenção no contexto dos direitos fundamentais do contribuinte é do exercício da fiscalização. Toma-se tempo do contribuinte com solicitações de documentos, livros e esclarecimentos e depois, nada acontece. (…) Entendo inaceitável essa postura. Sustento que o exame de livros pela fiscalização deve, necessariamente, levar a um de dois resultados: ou o contribuinte está em débito e o agente lavra o competente auto de infração, ou o contribuinte pagou corretamente o imposto e o pagamento deve ser expressamente homologado.” (REZENDE, 1999, p. 173-177)
E por aí vai entre outras violações aos direitos fundamentais do cidadão-contribuinte.
Esta é uma prova de que a Fazenda Pública é ainda hoje um ser autônomo e totalmente dissociado das finalidades e princípios que regem a comunidade e o regime democrático adotado no Brasil, para os quais deveria servir o Estado.
Ou seja, em contrasenso ao momento histórico da humanidade em termos de evolução dos direitos humanos, tem-se ainda hoje instalada verdadeira guerra fiscal, na qual Fisco e Contribuinte são inimigos, e como em toda guerra, não há vencedores.
Ficam prejudicados, tanto o contribuinte com os altos custos operacionais, como o Fisco com os problemas na arrecadação decorrentes da sonegação. Enfim, perde o país com o entrave no desenvolvimento econômico e social daí decorrente.
Informações Sobre o Autor
Rafael Fiuza Casses
Especialista em Direito Tributário pelo IBET e em Direito Previdenciário pela UERJ e mestrando em Direito pela UGF. Advogado associado à JCM&B Advogados Associados.
