Princípio do não confisco e capacidade contributiva

Resumo: O princípio da capacidade econômica e o princípio do não confisco, com previsão expressa na Constituição Federal de 1988 respectivamente nos artigos 145, § 1º e 150, IV, têm por finalidade impedir que o Estado, em todas as suas esferas, ao criar tributos ou ao majorarem suas alíquotas, confisque bens ou diminua a capacidade econômica, por via indireta do contribuinte, tirando-lhe ou diminuindo-lhe significativamente sua condição mínima existencial. Apesar de servirem de instrumentos de defesa do contribuinte, contra os possíveis atos abusivos do Estado, não é uma tarefa fácil delimitar seus conceitos, conteúdos, assim como seus alcances, uma vez que são normas de caráter indeterminado e abstrato. Para melhor entendimento destes instrumentos, é de suma importância à análise conjunta destes com outros princípios tributários, tais como: os princípios da razoabilidade e proporcionalidade, da seletividade, isonomia e da progressividade, pois assim irão compor uma defesa mais eficaz para o sujeito passivo da relação tributária. Dessa forma, o objetivo do presente trabalho é demonstrar como os princípios da capacidade contributiva e do não confisco agem de forma a contribuir com o Estado para que este consiga atender as necessidades e interesses da coletividade e cobrir suas despesas.[1]

Palavras-chaves: princípio do não confisco, princípio da capacidade contributiva, isonomia, proporcionalidade, razoabilidade.

Abstract: The principle of economic capacity and the principle of non-confiscation, with the express provision in the Federal Constitution of 1988 respectively in arts. 145 , § 1 and 150 , IV , are intended to prevent the state , in all its spheres , to create taxes or in raising its rates , confiscate assets or decrease the economic capacity , by an indirect taxpayer , taking him or it significantly decreasing its minimal existential condition. While serving as defense instruments taxpayer against possible abusive acts of the State, is not an easy task to delimit its concepts, content, as well as its scope, since standards are indeterminate and abstract character. For better understanding of these instruments is of paramount importance to the joint analysis of these with other tax principles, such as the principles of reasonableness and proportionality, selectivity, equality and progressiveness, as well will make a more effective defense to the taxpayer of tax relationship. Thus , the aim of this work is to demonstrate how the principles of ability to pay and the non- confiscation act in ways that contribute to the state so that it can meet the needs and interests of the community and cover their expenses….

Keywords: principle of non-confiscation principle of ability to pay, equality, proportionality, reasonableness.

Sumário: 1. Introdução. 2. Princípio: conceito e sua diferença de regra e norma. 3. Princípio do não confisco. 3.1 Conceito e fundamentação legal. 3.2 Confisco no direito tributário e seus efeitos. 3.3 Conflito entre confisco e multa. 3.4 Extrafiscalidade e não confisco. 3.5 Estado de guerra e o não confisco. 4. Princípio da capacidade contributiva. 4.1 Conceito e fundamento legal. 4.2 Capacidade contributiva e a capacidade econômica. 4.3 Natureza jurídica da capacidade contributiva. 4.4 Subprincípios da Capacidade Contributiva. 4.4.1 Progressividade. 4.4.2 Proporcionalidade. 4.4.3 Seletividade. 4.4.4 Personalização ou personificação. 4.4.5 Universalização e Generalidade. 5. Outros princípios relacionados ao valor justiça da tributação. 5.1 Princípios da isonomia ou Igualdade Tributária. 5.1.1 Destinatário do princípio da Isonomia.5.2 Princípio da Dignidade da Pessoa Humana. Referência.

1. INTRODUÇÃO

Estado é o poder soberano que “desenvolve atividades políticas, econômicas, sociais, administrativas, financeiras, educacionais, policiais, que têm por finalidade regular a vida humana em sociedade, por isso que a finalidade essencial do Estado é a realização do bem comum” [2]. E para custear todas estas atividades, o Estado precisa de receitas, que podem ser arrecadadas de forma originária (ou de economia privada) e de forma derivada (ou de economia pública).

Como receita originária entende-se como toda “aquela que em origem no próprio patrimônio público imobiliário do Estado” [3]. “Já a receita derivada é aquela arrecadada compulsoriamente, derivando do patrimônio dos particulares” [4], como exemplo, têm-se os tributos, multas, as penalidades pecuniárias, a desapropriação confiscatória[5] e as reparações de guerra.

É na receita derivada que os princípios constitucionais tributários atuam.      No presente trabalho serão abordados os princípios relacionados ao valor da justiça da tributação, com destaque ao princípio do não confisco e ao princípio da capacidade contributiva. Este extraído da parte inicial do §1º, do art. 145, da Constituição Federal de 1988: “sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte”, e aquele do art. 150, IV, nos termos do qual “sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios utilizar tributo com efeito de confisco”.

2. PRINCÍPIO: CONCEITO E SUA DIFERENÇA DE REGRA E NORMA

Para que possamos formar um entendimento em torno dos princípios focados no presente trabalho, se faz necessário o entendimento do que é princípio.

Em um conceito dicionarizado teremos, o princípio sendo conceituado como: “Regra, preceito, razão primária. Proposição, verdade geral, em que se apoiam outras verdades.”[6]

Contudo, se buscarmos na doutrina, encontraremos como na obra ‘Os princípios jurídicos da tributação na Constituição Federal de 1988’[7], de Hugo de Brito Machado, que a concepção de princípio varia de acordo com a postura jusfilosófica de cada um. Para os jusnaturalistas, os princípios jurídicos constituem o fundamento do Direito Positivo, é algo que integra o Direito Natural. Já para os positivistas, o princípio nada mais é do que uma norma jurídica que se distingue das demais pela importância que tem no sistema jurídico, esta importância decorre de ser o princípio uma norma dotada de grande abrangência, vale dizer, de universalidade, e de perenidade.

Ou então, nas palavras de Luiz Flávio Gomes “As normas se exprimem por meio de regras ou princípios. As regras disciplinam uma determinada situação; quando ocorre essa situação, a norma tem incidência; quando não ocorre, não tem incidência. Para as regras vale a lógica do tudo ou nada (Dworkin). Quando duas regras colidem, fala-se em "conflito"; ao caso concreto uma só será aplicável (uma afasta a aplicação da outra). O conflito entre regras deve ser resolvido pelos meios clássicos de interpretação: a lei especial derroga a lei geral, a lei posterior afasta a anterior etc. Princípios são as diretrizes gerais de um ordenamento jurídico (ou de parte dele). Seu espectro de incidência é muito mais amplo que o das regras. Entre eles pode haver "colisão", não conflito. Quando colidem, não se excluem. Como "mandados de otimização" que são (Alexy), sempre podem ter incidência em casos concretos (às vezes, concomitantemente dois ou mais deles).”[8]

3. PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO

3.1) Conceito e fundamentação legal

Esse princípio, cuja fundamentação legal, encontra-se no art. 150, inc. IV, da Constituição Federal de 1988, é um típico limite constitucional, pois abstém o legislador de instituir tributos, que sejam de cunho confiscatório, funcionando assim como uma garantia, que pode ser considerada como uma exigência de razoabilidade da carga tributária. Não precisaria necessariamente estar expresso, pois este princípio decorre diretamente do direito de propriedade, cujas previsões e garantias encontram-se espalhadas na Carta Magna.[9]

“O conceito de confisco é indeterminado. Não existe definição do limite a partir do qual se ultrapassa o que seria uma tributação pesada e passa-se a ter uma tributação confiscatória. […] A vedação ao confisco pretende impedir que se ultrapasse, com essa carga, níveis considerados suportáveis por determinada sociedade, em certa época e sob condições conjunturas.”[10]

O Supremo Tribunal Federal no julgamento da ADMIMC 2.010/DF (relator Celso de Mello) definiu que o efeito confiscatório não deve ser analisado levando em conta apenas um tributo, isoladamente, mas sim a partir da carga tributária total imposta ao contribuinte por determinada pessoa política: “Resulta configurado o caráter confiscatório de determinado tributo, sempre que o efeito cumulativo – resultante das múltiplas tributárias estabelecidas pela mesma entidade estatal – afetar, substancialmente, de maneira irrazoável, o patrimônio e/ou rendimentos do contribuinte”. Esta linha de pensamento foi seguida no julgamento dos RE-AgR 386.098/MT, RE-AgR 414.915/PR e RE 395.882/MT.

É de grande importância mencionar que a Constituição Federal de 1988, só permite o ato confiscatório, no caso previsto no seu artigo 243.[11]

3.2) Confisco no direito tributário e seus efeitos

“No Direito Tributário Brasileiro, o confisco aparece como limitação ao poder de fixar ou majorar tributos que acarretem, sobretudo, a perda da propriedade do contribuinte, já que todo tributo, a princípio, transfere parte da propriedade do particular para o Estado. A despeito de não ter sido a intenção do legislador pátrio expropriar o bem do contribuinte, o princípio do não confisco veda o efeito prático da referida exigência. É dirigido não apenas a um ente federativo, mas às esferas políticas de nossa República, quais sejam: União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Assim sendo, de um lado, evita-se a prática de política arrecadatória devastadora e, de outro, garante-se a cobrança de tributos em patamares proporcionais e razoáveis em relação a todos os contribuintes. O princípio em comento atua como garantia material desses contra o excesso de tributação, constituindo fundamental instrumento de proteção aos direitos e às garantias individuais dos cidadãos brasileiros.”[12]

Apesar de ter sua positivação na Carta Magna, é considerado um princípio valorativo, pois sua previsão é vaga e imprecisa por não conter delimitações qualitativas objetivas. Em consequencia disto, este princípio serve de paradigma com o fito de ter garantido dentre outros direitos o da propriedade e o da justiça social.

Nesse sentido, Aliomar Baleeiro[13], afirma que “esse princípio é alinhado pela Carta Magna entre aqueles que configuram “limitações do poder de tributar”. É uma norma de restrição, endereçada primacialmente ao legislador, o qual, ao instituir tributos, deverá graduá-los sem expropriar”.

3.3) Conflito entre confisco e multa

Inicialmente, salienta-se que multa não é uma espécie de tributo e sim “uma sanção aplicada em função de descumprimento, seja de uma obrigação principal ou de uma obrigação acessória. Uma multa excessiva poderia constituir confisco.” [14]

As multas são espécies de sanção pecuniárias, que devem ser aplicadas de forma razoável, proporcional à infração, limitada, não excessiva, nem confiscatória, isto porque “uma multa excessiva ultrapassando o razoável para dissuadir ações ilícitas e para punir os transgressores (…) caracteriza, de fato, uma maneira indireta de burlar o dispositivo constitucional que proíbe o confisco”.[15]

No mesmo sentido, Ricardo Aziz Cretton, “este é, pois, um terreno, na topografia tributária, em que já se sedimentou a aplicação dos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade, seja na revelação ou graduação das penas pecuniárias, seja na inadmissão de sanções indiretas, coercitivas, políticas, para vexar ou compelir o contribuinte a pagar a qualquer custo o tributo e acrescidos que o Fisco entende devidos, sob a ameaça de dificultar-lhe ou impedir-lhe a atividade”.[16]

Cabe ressaltar uma ressalva, observada por Cláudio Carneiro, em sua obra ‘Curso de Direito Tributário e Financeiro’[17] na qual afirmou que o STF, no julgamento do RE 173.689, entendeu que a pena de perdimento de bens adotada tanto no Direito Tributário, quanto no Direito Penal, não pode ser considerada violação ao princípio do não confisco.

3.4) Extrafiscalidade e não confisco

A extrafiscalidade é a política de tributação que tem por fim atingir as metas da sociedade – sejam econômicas, educacionais, políticas ou urbanísticas – através da indução dos agentes econômicos, ou seja, “é o tributo que não almeja, prioritariamente, prover o Estado de meios financeiros adequados a seu custeio, mas antes visa ordenar a propriedade de acordo com a sua função social ou a intervir em dados conjunturais ou estruturais da economia. Para isso, o ordenamento jurídico, a doutrina e a jurisprudência têm reconhecido ao legislador tributário a faculdade de estimular ou desestimular comportamentos, de acordo com os interesses prevalentes da coletividade, por meio de uma tributação progressiva ou regressiva, ou da concessão de benefícios e incentivos fiscais”.[18]

A própria Constituição Federal prevê expressamente que para alcançar a produtividade da propriedade rural, o imposto territorial rural (ITR) seja utilizado com fins extrafiscais. Assim como, prevê também que para assegurar a função social da propriedade o imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) as suas alíquotas podem ser progressivas.

“Considerando esses diferentes objetivos que a lei pode perseguir, vale dizer, meramente suprir as burras do Estado, ou, ao contrário, estimular ou desestimular comportamentos na extrafiscalidade, é de se consentir na maior agressividade fiscal em uma tributação que, de fato, possa acarretar desvantagens econômicas àquele que, embora não pratique ato ilícito, persiste em atuar contrariamente aos interesses políticos, sociais ou econômicos superiores da coletividade.”[19]

3.5) Estado de guerra e o não confisco

A guerra é uma situação extrema e excepcional, que cabe inclusive a instituição de um imposto extraordinário conforme artigo 154, II, da Constituição Federal de 1988.

“A guerra é a circunstância de gravíssima ruptura conjuntural e estrutural que solicita tratamento especial e enseja tributação mais elevada e sacrifícios de todos, maiores do que aqueles toleráveis em tempo de paz.”[20]

Nesta hipótese, a incidência do princípio do não confisco quanto a sua tolerância sofrerá alterações em razão da necessidade do Estado conseguir arcar com as suas despesas extraordinárias.

4. PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

4.1) Conceito e fundamento legal

“É o princípio que permite a verificação da legitimidade da imposição tributária, pois só deve sofrê-la quem possui disponibilidade para tanto. […] Representa uma evolução dos princípios mais genéricos da igualdade e generalidade. […] É constitucionalmente delimitado pelos conceitos de mínimo vital e não confiscatoriedade, que se complementam e servem tanto a limitar a tributação sobre quem pouco tem disponível quanto o exagero sobre possuidores de farta capacidade contributiva. A aplicação destes dois conceitos reduz e até afasta a tributação sobre produtos essenciais ao ser humano, evitando também que incida em excesso sobre bens supérfluos.”[21]

Ao avaliar a juridicidade do princípio da capacidade contributiva constata-se que o seu conteúdo está inserido no princípio da isonomia. José Marcos Domingues de Oliveira[22] entende que no Direito Tributário, a igualdade se realiza através do princípio da capacidade contributiva, isto porque somente depois de garantida a satisfação das necessidades mínimas, comuns a todos, é que, se poderá tratar desigualmente os desiguais, discriminando-os licitamente com base nas respectivas riquezas diversas.   

Este mesmo autor admite que de uma forma geral, que a doutrina é uniforme quanto à existência do conceito de capacidade contributiva, em sua obra ‘ Direito Tributário – capacidade contributiva’[23] cita o conceito criado por Vadés Costa como sendo “a possibilidade econômica que tem o indivíduo de contribuir para os gastos públicos destinados a satisfazer as necessidades coletivas”. Cita ainda Grizziotti, “capacidade econômica de pagar tributos indica a potencialidade que possuem os submetidos à soberania fiscal para contribuir para os gastos públicos sem reduzir o padrão de vida do contribuinte e sem prejudicar as suas atividades econômicas”. E também Baleeiro: “a capacidade contributiva do indivíduo é denominada a sua idoneidade econômica para suportar, sem sacrifício do indispensável à vida compatível com a dignidade humana, uma fração qualquer do custo total de serviços públicos”.

Dessa forma, o conteúdo isonômico do princípio da capacidade contributiva, só será revelado se preservado as necessidades de subsistência e garantia do padrão de vida, traduzindo que somente com sua tutela poder-se-á tratar desigualmente os desiguais, ou seja, quem mais tem mais contribui.

O princípio da capacidade contributiva é um daqueles juízos fundamentais de valor que informam a ordem jurídica. Tutelando, e elevando ao nível de garantia constitucional os direitos à igualdade material no tributo, á liberdade de iniciativa e á propriedade privada perante ao Estado.

Desta forma, pelo exposto, compreende-se que é um princípio conexo ao princípio do não confisco, “enquanto aquele impõe um limite máximo (embora indeterminado) para a tributação, o da capacidade contributiva fixa um limite mínimo de riqueza (conquanto implícito e indeterminado) para que alguém esteja sujeito à tributação, e estabelece um critério para a graduação dos impostos (note-se que o texto constitucional, ao tratar da capacidade contributiva, literalmente se refere só aos impostos: o STF, entretanto, em alguns julgados, invoca o princípio da capacidade contributiva ao tratar de outras espécies tributárias, atém mesmo das taxas)”.[24]

4.2) Capacidade contributiva e a capacidade econômica

“O constituinte utilizou a expressão capacidade econômica, embora quase toda a doutrina prefira capacidade contributiva. Não há oposição entre elas, sendo razoável afirmar que a capacidade contributiva é a capacidade econômica que interessa à tributação.”[25]“Capacidade contributiva é a capacidade que o indivíduo tem de se onerar junto ao Fisco, sem que haja violação de sua dignidade, isto é, dos elementos mínimos para a sua subsistência digna. […] Costuma-se confundir capacidade contributiva e capacidade econômica. Todavia, parece correta a tese segundo a qual a capacidade contributiva é gênero que admite duas espécies: a capacidade objetiva e a subjetiva. A capacidade objetiva é aquela que se caracteriza pela mera exteriorização de riqueza, ou seja, caracteriza-se pela simples análise objetiva do aspecto econômico. […] De ouro lado, a capacidade subjetiva se caracteriza pela análise das características pessoais do contribuinte, como acontece na apuração do imposto de renda. […] Nesse sentido, podemos dizer que os impostos sem sempre podem ser dimensionados de acordo com a capacidade econômica do contribuinte, como é o caso dos impostos reais (IPTU, IPVA, etc.), mas, por outro lado, os impostos de caráter pessoal, sempre que possível, deverão observar essa capacidade”.[26]

4.3) Natureza jurídica da capacidade contributiva

“A princípio, trata-se de uma limitação constitucional do poder de tributar. Para o Supremo Tribunal Federal, no entanto, trata-se de uma mera norma programática que pode ser suprimida através de Emenda Constitucional”.[27]   

4.4) Subprincípios da Capacidade Contributiva

Os subprincípios são a forma de como a exteriorização do princípio da capacidade contributiva que pode ser classificada como:

4.4.1) Progressividade

A progressividade é uma importante técnica de graduação dos tributos de acordo com a capacidade contributiva, consiste na denominada tributação progressiva. O autor Hugo de Brito Machado, entende a progressividade pode ser considerada em relação a um tributo isolado, ou em relação ao sistema tributário, em sua totalidade.[28] Pois, “a elevação progressiva do ônus tributário implica contribuição crescente, provinda dos que mais proveito tiraram da sociedade organizada.”[29]

Este subprincípio estabelece que o aumento da alíquota varia conforme o aumento da base de cálculo, como é o caso clássico do imposto de renda.[30] Isto é, as alíquotas são progressivas quando crescem simultaneamente ao crescimento da base de cálculo, e podem ser regressivas quando diminuem simultaneamente com o crescimento da base de cálculo do tributo.

Ainda segundo Hugo de Brito Machado, “é importante notar que a progressividade verifica-se sempre em relação ao mesmo contribuinte, e ao mesmo fato tributável. Consubstanciando-se pela aplicação, no cálculo do imposto a ser pago por um mesmo contribuinte, de várias alíquotas, crescentes na medida em que aumenta o fato tributável, ou base de cálculo do imposto” [31].

Diante do exposto, pode-se extrair que a progressividade tem a função de redistribuição de riqueza, pois com um tributo progressivo, quem tem mais paga não apenas proporcionalmente mais, paga progressivamente mais.

Quanto aos impostos reais, o entendimento do Supremo Tribunal Federal[32] é de que estes somente poderão ser progressivos se a Carta Magna assim determinar, ou seja, para que os impostos reais consigam atender a capacidade contributiva, devem ser proporcionais (alíquota fixa, variando a base de cálculo), se a Constituição prever e/ou autorizar.

Recentemente o STF reconheceu a possibilidade de cobrança progressiva de imposto sobre transmissão por morte – “por maioria dos votos, o Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF) proveu o Recurso Extraordinário (RE) 562045, julgado em conjunto com outros nove processos que tratam da progressividade na cobrança do Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doações (ITCD). O governo do Rio Grande do Sul, autor de todos os recursos, contestou decisão do Tribunal de Justiça do estado (TJ-RS), que entendeu inconstitucional a progressividade da alíquota do ITCD (de 1% a 8%) prevista no artigo 18, da Lei gaúcha 8.821/89, e determinou a aplicação da alíquota de 1%. O tema tem repercussão geral reconhecida. […] Na análise da matéria, os ministros Teori Zavascki, Gilmar Mendes e Celso de Mello uniram-se a esse entendimento. Eles concluíram que essa progressividade não é incompatível com a Constituição Federal nem fere o princípio da capacidade contributiva. A Corte aplicou o mesmo entendimento a outros nove Recursos Extraordinários. São eles: REs 544298, 544438, 551401, 552553, 552707, 552862, 553921, 555495 e 570849, todos de autoria do Estado do Rio Grande do Sul.”[33]

Progressividade fiscal e extrafiscal

“A primeira, relacionada ao princípio da capacidade contributiva, implica adoção, pela lei, de alíquotas progressivamente elevadas, na medida do aumento da base de cálculo. A progressividade extrafiscal não está relacionada ao princípio da capacidade contributiva, e não precisa adotar como critério de variação das alíquotas o valor da base de cálculo. Ela é usada para desestimular determinadas situações, como ocorre no caso da progressividade do ITR, destinada a desestimular a manutenção de propriedade rural improdutiva (quanto menor o grau de utilização, maiores as alíquotas), e no caso da progressividade do IPTU prevista no art. 182, §4º, inciso II, da Constituição, cujo fim é desestimular a manutenção de solo urbano não edificado ou subutilizado- progressividade no tempo, ou seja, aumentam as alíquotas a cada ano de manutenção da propriedade urbana não edificada ou subutilizada.”[34]

4.4.2) Proporcionalidade

Por este princípio extrai-se que o ônus fiscal deve se dado mediante uma alíquota fixa com base de cálculo variável, ou seja, deve ser diretamente proporcional à riqueza evidenciada em cada situação. “Entendemos que a proporcionalidade seria um subprincípio da capacidade contributiva, porque tributação através de alíquota fixa para cada base de cálculo por si só diferencia os contribuinte, como por exemplo, ocorre com a regra do IPTU.” [35]

4.4.3) Seletividade

“Dizer que um imposto é seletivo é apenas dizer que ele incide de forma diferente sobre os objetos tributados. A razão dessa incidência diferenciada é o que denominamos critério da seletividade.”[36]

“Este princípio preceitua que a alíquota varia em função da essencialidade do produto, ou seja, o bem essencial tem uma alíquota menor do que os bens supérfluos.”[37]

Este princípio não se confunde com o da progressividade, pois enquanto este se caracteriza por ter alíquotas crescentes para o a mesma base de cálculo do imposto de um mesmo imóvel, aquele se caracteriza por possuir alíquotas diferenciadas, aplicáveis para a base de cálculo do imposto de imóveis diferentes.

“A seletividade está intimamente ligada ao que se tem denominado função extrafiscal do imposto. Como é sabido, os impostos podem ter função fiscal, vale dizer, função arrecadatória de recursos financeiros, e função extrafiscal, ou função de intervenção na economia. Onerando diferentemente os fatos tributáveis, o imposto exerce notável função extrafiscal. A seletividade também pode prestar-se, como já demonstramos, para realização dos princípios da isonomia e da capacidade contributiva, como acontece com os impostos sobre a produção, a circulação ou o consumo de bens, ou sobre a prestação de serviços que sejam seletivos em função da essencialidade dos bens, ou serviços tributados.”[38]

4.4.4) Personalização (ou personificação)

Este princípio contempla a ideia da adequação do tributo às condições pessoais de cada contribuinte, ou seja, sua capacidade econômica. “Assim, diz-se que a personalização se constitui em uma das faces da capacidade contributiva relativamente aos impostos pessoais, daí a tese de que o juiz poderia declarar inconstitucional uma lei por superar a capacidade contributiva, podendo reduzir a alíquota.”[39]

4.4.5) Universalização e Generalidade

A Constituição Federal de 1988, em seu art. 153, §2º, I, estabelece que o imposto sobre renda e proventos de qualquer natureza será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade, e da progressividade.

O princípio da universalidade refere-se “ao objeto da tributação, devendo o imposto então recair sobre todos os rendimentos, independentemente da denominação que tiverem, da sua origem, da sua localização ou condição jurídica da respectiva fonte”[40]. Ou seja, “a tributação incidirá sobre todos os bens, independente de sua natureza ou situação.” [41]

Já quanto ao princípio da generalidade defende a ideia de que o tributo deverá recair sobre todos que realizem o fato gerador sem exceção, aplicando-se e obedecendo-se assim ao princípio da isonomia.

5. OUTROS PRINCÍPIOS RELACIONADOS AO VALOR JUSTIÇA DA TRIBUTAÇÃO

5.1) Princípios da isonomia ou Igualdade Tributária

Sua formulação é dividida em duas partes, uma genérica que é a que tem como fundamento legal o art. 5º, da Carta Magna, do qual se extrai que “todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza”. E uma parte mais específica, que se encontra no art. 150, II, do mesmo texto legal, segundo o qual “é vedado, à União, aos Estados, ao distrito Federal e aos Municípios instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos”.

“O princípio da isonomia tributária não apenas ordena que se dê tratamento igual aos equivalentes, mas também que se trate desigualmente os desiguais. Assim, por exemplo, tanto fere a isonomia uma lei que pretenda isentar do imposto de renda as remunerações recebidas por uma determinada categoria profissional, como também é contrária ao princípio da igualdade uma lei que pretenda estabelecer uma alíquota única e uniforme de imposto de renda, aplicável a todas as remunerações. Nesse último caso, pessoas em situação econômica diferente estariam recebendo tratamento tributário igual e “tratar igualmente os desiguais” também fere o princípio da isonomia.”[42]

Está inserido também no princípio da isonomia tributária a ideia de que ele seria mais um comando para o legislador (igualdade na lei), assim como para o aplicador (igualdade perante a lei), a Administração tributária. “Significa dizer que o princípio obriga o legislador, o qual, ao elaborar a lei tributária, comando geral e abstrato, não poderá estabelecer no seu texto tratamento anti-isonômico. De igual forma, impõe às autoridades administrativas a obrigação de, ao concretizar a aplicação da lei tributária, não dispensar tratamento discriminatório alguns de seus destinatários.”[43]       

A esta última observação se faz necessário comentar que ao Judiciário, cabe somente avaliar se o legislador infringiu ou não o princípio da isonomia, decidindo com base em outro princípio, o da razoabilidade, caso contrário poderia o Poder Judiciário atuar como legislador positivo, afrontando o princípio da separação dos Poderes.

5.1.1) Destinatário do princípio da Isonomia

É de suma importância destacar para quem o princípio da isonomia é destinado, assim “poderíamos afirmar que o referido princípio se destina ao aplicador da lei, mas também tem como destinatário imediato o legislador, porque este, ao editar a lei, não pode trazer tratamento, diferenciado às pessoas que se encontram em situações semelhantes”.[44] Diante do exposto pode-se afirmar que se dá de duas formas:

I – Proibição de privilégios odiosos

Segundo Ricardo Lobo Torres, o privilégio pode ser considerado legítimo quando se baseia na capacidade contributiva ou na extrafiscalidade do tributo, o que se condena é o privilégio chamado de odioso. Assim, temos na Constituição vários tipos de privilégios vedados, tais como: a) relativo à ocupação profissional (art. 150, II); b) privilégios geográficos federais, salvo para a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País (art. 151, I), entre outros. Vale destacar que a isonomia tem íntima relação com o princípio republicano, pois em uma verdadeira república não pode haver distinções entre pessoas, ricos e pobres. A noção de República não se coaduna com privilégios, tampouco com distinções relativas a condições sociais, econômicas e pessoais.”[45]

II – Proibição de discriminação fiscal

“A proibição de discriminação fiscal veda à administração fiscal dar tratamento diferenciado quanto às exigências fiscais, salvo situações excepcionais que, plenamente justificadas, as autorizem. […] Esse princípio visa garantir a integridade de um mercado comum, formado pela própria federação brasileira. Em que pese a maioria da doutrina tratar o princípio da igualdade como sinônimo do princípio da não-discrinação, corroboramos o entendimento de uqe os dois diferem entre si, ou seja, já que existe a discriminação não justificada (odiosa) e discriminação justificada, ou seja, permitida, através da observância do trinômio necessidade, adequação e ponderação, não se pode dizer que pelo simples fato de não discriminar se prestigiaria a igualdade tributária.”[46]

5.2) Princípio da Dignidade da Pessoa Humana

O princípio da dignidade da pessoa humana é um dos princípios fundamentais elencados no art. 1º da Carta magna, que consagra o Estado como uma organização centrada no ser humano, e não em qualquer outro referencial.

“A dignidade da pessoa humana assenta-se no reconhecimento de duas posições jurídicas ao indivíduo. De um lado, apresenta-se como um direito de proteção individual, não só em relação ao Estado, mas também, frente aos demais indivíduos. De outro, dever fundamental de tratamento igualitário dos próprios semelhantes.”[47]

Segundo Cláudio Carneiro, “no aspecto tributário deve-se preservar a dignidade da pessoa humana, visto que a mesma é um fundamento da República no estado democrático de direito, que não pode ser afastada pelo fisco, face à simples alegação de que a necessidade de arrecadação é imperiosa e o tributo é compulsório. Precisa preservar a justiça fiscal assegurando ao contribuinte o mínimo para uma existência digna.”[48]

Ainda neste sentido, Ricardo Lobo Torres conclui, em sua obra ‘Direitos Humanos e Tributação’, que o direito às condições mínimas de existência humana digna é o mínimo existencial, e por isso deveria ser imune a tributos e ainda exigir prestações estatais positivas.

6. CONCLUSÃO

Diante do exposto, conclui-se que os princípios são os mandamentos nucleares de um sistema jurídico. Os princípios tributários são classificados em modalidades de acordo com os seus valores[49]. O presente trabalho tem por escopo, abordar os que se classificam quanto ao valor justiça da tributação, tendo destaque o princípio da capacidade contributiva e o do não confisco.

Em suma, se extrai que “o princípio do não confisco e o da capacidade contributiva relacionam-se, mas não se confundem. O primeiro tem fundamento precípuo no direito de propriedade e impõe um limite máximo (porém indeterminado) à carga tributária, conforme critério de razoabilidade; o segundo encontra fulcro no princípio da isonomia (e também em uma ideia geral de “justiça fiscal”), consubstanciando a regra de que devem contribuir para custear os dispêndios do Estado todos quantos possuam riqueza acima de um limite mínimo – o chamado “mínimo vital” -, e devem fazê-lo na medida de sua capacidade econômica.”[50]