Da possibilidade jurídica de aplicação de ISSQN progressivo

Resumo: O atual estudo surge para levar luz a um assunto que poucos discutem em nosso ordenamento jurídico, a respeito do tema poucos são os doutrinadores que encontramos debatendo, mesmo nos tribunais ainda não se tem um posicionamento ou pacificação do tema. Tendo em vista se tratar de um artigo cientifico, o estudo por meio da ciência busca levantar questionamentos, novos temas e duvidas para que os docentes ou, discentes que o leiam não apenas concordem com o mesmo mas, tirem suas próprias conclusões e, busquem por meio desse modesto trabalho aperfeiçoar o conhecimento e, cada vez colaborar mais para a ciência jurídica. Trataremos então da possibilidade jurídica do ISSQN progressivo. As principais fontes de matéria tributária no Brasil são a Constituição Federal, entre os artigos 145 a 169, em seu Título VI, denominado "Da tributação e do orçamento" e o Código Tributário Nacional. Com efeito, o presente trabalho visa a aplicação de uma alíquota sócio-econômica relativo aos serviços abrangidos pelo ISSQ. A proposta funda-se na LC 123/2006do qual traz em seu bojo alíquotas diferenciadas conforme o faturamento da empresa. Neste sentido, sendo o ISSQN tributo de competência do município, porque este é o ente titular do direito, chegamos a conclusão de que se a União que não é ente tributante originário e nem possui competência para orbitar neste tributo, aplica alíquotas diferenciadas, porque o Município não poderia aplicar também. E é em face de possibilidade jurídica de aplicação de alíquotas diferenciadas é que se propõe esta obra fundando-se em decisão de tribunal aonde não rechaça tal aplicabilidade.

Palavras chave: ISSQN, ISSQN progressivo; ISSQN regressivo

Abstract: The current study appears to bring light to a subject that few discuss in our legal system, on the subject there are few scholars who find discussing, even in the courts still do not have a position or theme of peace. Considering it is a scientific paper, the study through science raises some questions, new topics and doubt so that teachers or students to read it not only agree with it but draw their own conclusions and seek for Through this modest work to improve the knowledge and, increasingly collaborate more legal science. Then we treat the legal possibility of progressive ISSQN. The main sources of tax matters in Brazil are the Federal Constitution, in articles 145-169, in Title VI, entitled "The tax and budget" and the National Tax Code. Indeed, this work aims at applying a socio-economic rate for services covered by ISSQ. The proposal is based on the LC 123 / 2006do which brings with it different rates according to the company's revenues. In this sense, being the ISSQN municipality Racing tribute, because this is the entity holder of the right, we came to the conclusion that if the Union is not being taxing originating and neither has the authority to orbit this tribute, applies different rates because municipality could not apply either. And it is in the face of legal possibility of applying different rates is that proposes this work founding in court decision where no rejects such applicability.

Keywords: ISSQN, progressive ISSQN; ISSQN regressive 2016

Sumário: 1. Introdução. 2. Tributos e sua natureza jurídica. 2.1. Da espécie de tributo denominada imposto. 2.1.1. Impostos Diretos e Indiretos. 2.1.2. Impostos Pessoais e Reais.2.1.3. Impostos Progressivos e Proporcionais. 3. Princípio da capacidade contributiva: a equidade e a tributação justa. 4. O tributo ISSQN (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza) e sua progressividade ou regressividade. 5. Conclusão. Referências.

1.INTRODUÇÃO

O direito tributário é o ramo pertencente ao direito público, do qual impõe a supremacia do interesse público em relação ao interesse particular. Em razão disso, não há que se falar em autonomia da vontade no pagamento de tributos.

Os sujeitos da relação jurídica, tanto as relações de credito quanto as de debito são previstos na norma vigente. Outrossim, para sua manutenção, o Estado necessita de recursos materiais para prover sua estrutura, assim como faculta ao cidadão direitos e deveres em face do fisco. A principal fonte do Estado são as chamadas receitas públicas, mormente as derivadas, que provem das arrecadações impostas aos contribuintes, delas saem a riqueza para suas atividades financeiras ao estruturarem e organizarem suas demandas.

 Por meio dos nossos tributos o Estado nos devolve em serviços nas searas da segurança, da saúde e da educação, dentre outras searas, visando manter um padrão social para que todos possam viver dignamente. O direito tributário é chamado por alguns como direito fiscal sofrendo das influências francesas (Droit Fiscal) e, inglesas, (Fiscal Law), para nosso ordenamento esta consagrado como “Direito Tributário” previsto na Emenda constitucional nº18/65 e, após, no próprio Código Tributário Nacional lei 5.172/66.

O presente trabalho debruça-se neste liame: justa arrecadação e prestação. Para tal, vislumbre-se uma possibilidade de melhorar essa dicotomia no afã de incentivar o contribuinte a contribuir com uma contrapartida tributária sócio-econômica.

A proposta nasce na origem, aonde tudo acontece, e aonde menos se arrecada: no Município e no Distrito Federal. Estes entes públicos possuem uma pequena gama de tributos de sua competência originária e para esse trabalho trabalharemos com o tributo denominado ISSQN (Imposto Sobre Serviços de qualquer Natureza) tal tributo é um dos carros chefes do Município e do Distrito Federal e suas alíquotas mínimas são definidas pela Emenda Constitucional 37/2002, em seu artigo 3º, incluiu o artigo 88 ao Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, fixando a alíquota mínima do ISS em 2% (dois por cento), a partir da data da publicação da Emenda (13.06.2002), podendo ser reduzida para os serviços a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-Lei nº 406, de 31 de dezembro de 1968. E como alíquota máxima

 foi fixada em 5% pelo artigo 8º, II, da Lei Complementar nº 116/2003.

 Cabe aos Municípios, livremente determinar as alíquotas em relação aos serviços com base nestes limites. O que é um tributo progressivo ou regressivo, a Câmara dos Deputados define da seguinte forma:

“Tributos regressivos são aqueles em que a alíquota diminui à proporção que os valores sobre os quais incide são maiores, ou seja, têm relação inversa ao nível de renda do contribuinte. Já os impostos progressivos são aqueles em que a alíquota aumenta à proporção que os valores sobre os quais incide são maiores, mantendo uma relação positiva com o nível de renda. Na medida em que a renda aumenta, o contribuinte paga mais imposto. Ex.: Tabela do Imposto de Renda da Pessoa Física, cuja alíquota varia de 15% a 27,5%, conforme a renda”[1].

 Diante deste quadro, sendo o ISSQN um tributo de competência originária dos Municípios e do Distrito federal, entretanto com o advento da Lei Complementar 126/2006 (Lei das Microempresas) a União passou a ter uma autonomia extraordinária em relação à este tributo quando passou a conferir-lhe um caráter progressivo, em virtude dessa divergência jurídica passaremos a aduzir este trabalho.

2.TRIBUTOS E SUA NATUREZA JURÍDICA

 Conforme dispõe o art.3 do CTN, “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”. De forma breve mais seguindo os moldes doutrinários vamos aprofundarmos nos elementos do citado artigo: prestação pecuniária é a obrigação de prestar dinheiro ao Estado, de acordo com o art.162,I, do CTN, o pagamento é efetuado em moeda corrente, cheque ou vale postal. A compulsoriedade deriva da legalidade (art.5,II,CF) prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento obrigatório de uma prestação em dinheiro, em razão disso, não há que se falar em autonomia da vontade no pagamento de tributos. O tributo é prestação instituída por meio de lei, sendo, portanto, obrigação ex lege. Define o art.142 do CTN “o lançamento é procedimento de exigibilidade do tributo, mostrando-se como atividade administrativa plenamente vinculada”.

 A natureza jurídica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação tributaria e não pela denominação formal do produto. Portando é direito publico, obrigacional e comum. (art.4 do CTN)

2.1. Da espécie de tributo denominada imposto

Imposto é tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal especifica, relativa a vida do contribuinte, a sua atividade ou a seu patrimônio. Características do imposto: unilateral, não vinculado, não contraprestacional, inespecífico, indivisível, incidência com o fato gerador. Passemos direto para a classificação dos impostos, visto que essa parte é de suma importância e, interesse para o artigo. Quanto a classificação podemos ter impostos: diretos e indiretos, pessoais e reais, fiscais e extrafiscais, impostos divididos segundo classificação do CTN, progressivos, proporcionais, fixos e seletivos.

 Ricardo Alexandre[2] define imposto como:

“os impostos são, por definição, tributos não vinculados que incidem sobre manifestação de riqueza do sujeito passivo (devedor)”

 Neste esteio, os entes tributantes possuem competência ordinária e extraordinária para sua aplicação. O caso de nosso estudo, o ISSQN possui competência originária dos municípios e Distrito Federal. Entretanto a União, por força da lei 126/2006 tem aplicado à este imposto uma alíquota diferenciada em relação ao faturamento da empresa. Com efeito, o Art. 146, III, a da CF, dispõe sobre criação de impostos e sua regulamentação e no caso alhures a proposta para progressividade do ISSQN não ilide a rega posta.

.2.1.1. Impostos Diretos e Indiretos

 Direto é aquele que não repercute, uma vez que a carga econômica é suportada pelo contribuinte, ou seja, por aquele que deu ensejo ao fato imponível (exemplos: IR, IPTU, IPVA, ITBI, ITCMD etc). Indireto é aquele cujo ônus tributário repercute em terceira pessoa, não sendo assumido pelo realizador do fato gerador. (exemplos: ICMS e IPI).

2.1.2. Impostos Pessoais e Reais

 Os pessoais levam em conta as condições particulares do contribuinte, ou seja, esse imposto possui um caráter eminentemente subjetivo (exemplo: impostos sobre a renda). Já os reais são aqueles que levam em consideração a matéria tributaria, isso é o próprio bem ou coisa, sem cogitar das condições pessoais do contribuinte (exemplos: salvo o IR, todos os demais).

2.1.1.3. Impostos Progressivos e Proporcionais.

 A progressividade se mostra na incidência de alíquotas variadas, cujo aumento se da na medida em que se majora a base de calculo do gravame. Existem 2 tipos de progressividade: fiscal e extrafiscal, a primeira diz respeito a quem “quanto mais se ganha, mais se paga”, caracterizando-se pela finalidade meramente arrecadatória, esse tipo de imposto permite termos a seguinte visão, teremos uma riqueza tributável maior, e poderemos presumir o grau de riqueza do contribuinte. A progressividade extrafiscal já possui caráter mais regulatório. Consoante previsão explicita na Carta Magna, temos três impostos dentro desse rol (IR, IPTU, ITR). A proporcionalidade é obtida pela aplicação de uma alíquota única sobre uma base tributável variável, tem por objetivo atender ao principio da capacidade contributiva. Desse modo, tal sistemática faz com que ela seja uma constante, e a base de calculo, uma variável, a alíquota manterá sempre o mesmo percentual (exemplos: ICMS, IPI, ITBI, ITCMD, etc). note-se que a proporcionalidade não vem explicita no texto constitucional, assim como a progressividade.

3. PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA: A EQUIDADE E A TRIBUTAÇÃO JUSTA

 Previsto no art.145.§1°, da CF/88 como projeção do postulado da isonomia tributaria, tem por objetivo a consecução do ideal de justiça fiscal ou extrafiscal ou justiça distributiva. Nesse sentido, diz-se que o princípio da capacidade contributiva esta profundamente ligada ao princípio da igualdade. Para que tal igualdade seja alcançada por esse princípio é importante fazermos um estudo a respeito da possibilidade de concretização da capacidade contributiva, por meio de três meios: progressividade, proporcionalidade, seletividade.

 O sistema tributário e sua evolução, passam obrigatoriamente pela discussão dos conceitos de “justiça fiscal” e de capacidade contributiva. É necessário e não utopia que um sistema tributário justo, seria aquele que determinasse que “quem ganha mais, deve pagar mais”. A justiça fiscal, embora tenha suas raízes originadas dentro do universo tributário, só pode ser completamente implementada e aceita, quando compreendida à luz da justiça social. A constituição federal, estabelece em seu artigo 145 que:

“Art.145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

§1º – Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultando à administração tributaria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”. (g.n.)

 Outrossim, a professora, magistrada e doutrinadora Regina Helena Costa[3], deflui em sua obra que capacidade contributiva:

“a aptidão da pessoa colocada na posição de destinatário legal tributário, para suportar a carga tributaria, numa obrigação cujo objeto é o pagamento de imposto, sem o perecimento da riqueza lastreadora da tributação”.

Posto isto, o imposto deve ser graduado em conformidade coma a capacidade contributiva do sujeito passivo e em relação a sua atividade positiva. Assim sendo a progressividade tornaria mais equânime a aplicação tributária com um revestimento de justiça social eivada em relação a capacidade do contribuinte.

4. O TRIBUTO ISSQN (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza) E SUA PROGRESSIVIDADE

 O ISSQN é um tributo de competência originária do Município e do Distrito Federal, cabendo à este entes federativos determinarem sua alíquota (dentro dos limites estabelecidos), os sujeitos, os fatos geradores e a base de cálculo. Até o presente, o ISSQN tem o condão de tributo indireto e não progressivo, mas a lei 9.317/96 criou uma atividade anômala para esta espécie tributária quando estabeleceu na LC 123/2006 (Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno porte) possibilidade de progressividade deste tributo em relação a receita bruta da empresa, parece-nos o mesmo tratamento inicial dado ao IPTU, quando aplicaram a progressividade em conformidade com o valor do bem e a localização e causou uma estapafúrdia jurídica.

 Entretanto, as decisões históricas sobre o entendimento dominante no STF orbitam em sentidos antagônicos, ou seja, no início era o que a capacidade contributiva dos impostos reais era atendida pela proporcionalidade. Neste sentido, o STF editou a súmula 656 (inconsticionalidade da progressividade do ITBI com base no valor venal do imóvel) esta Súmula (que dizia ser inconstitucional a lei que, anterior à EC 29/2000, tornava o IPTU progressivo, a não ser para atender a função social da propriedade).Quer dizer, em tese, antes da EC 29/2000, o STF fazia uma interpretação literal da CF/1988 em seu art. 145, § 5º (impostos terão caráter pessoal, etc…). Ou seja, somente impostos pessoais podiam ser atendidos pela progressividade. Impostos reais não tinham essa possibilidade.

Entrementes, em 2013 o STF afirmou que é constitucional o sistema progressivo de alíquotas para o ITCMD! (Informativo 694 do STF – ITCMD e alíquotas progressivas – RE 562045/RS, rel. orig. Min. Ricardo Lewandowski, red. p/ o acórdão Min. Cármen Lúcia, 6.2.2013. (RE-562045)[4].

Já que o STF entendeu que os impostos reais podem ter alíquotas progressivas, independentemente de previsão constitucional (que prevalecia apenas para o IPTU na EC 29/2000, entendimento antigo), Estados e Municípios poderão alterar suas leis para tornar seus impostos reais calculados com alíquotas diferenciadas?

Assim sendo, sendo o STF tornou legal e possível a progressividade do ISSQN em face das decisões controversas à Sumula 656[5].

do STF, contrárias à progressividade fiscal, referem-se àqueles tributos classificados como DIRETOS, ou seja, que incidem sobre o patrimônio. Logo, não é o caso do ISSQN.

 O que estou querendo dizer é que a exigência da "autorização constitucional expressa" somente vale para os tributos diretos, caso do IPTU e ITBI. Para os tributos indiretos, a progressividade fiscal acaba decorrendo automaticamente do artigo 150, §1º, CF, que versa sobre o princípio da capacidade contributiva. Agora, o que pode atrapalhar a instituição de alíquotas progressivas municipais no campo do ISSQN (baseada no preço do serviço ou na receita bruta acumulada) é a ausência de previsão (ou autorização) na LC 116/2003. Além disso, outro impedimento estaria, a meu ver, na transformação (inconstitucional) do ISSQN em imposto sobre "receita bruta" e não sobre "preço do serviço", caso a progressividade decorra daquele critério (receita).

 Enfim, pelo motivo de progressividade do ISSQN dentro do Simples Nacional (capacidade contributiva e previsão em lei complementar); que não é ente competente para tributar ISSQN o que dirá ao ente competente os Municípios passarem a ter a capacidade tributária ativa de instituir a progressividade ou regressividade do referido imposto.
 Afinal de contas, no regime do Simples Nacional ele é progressivo, vez que as suas alíquotas variam conforme a receita bruta acumulada da ME/EPP dos últimos doze meses, ou seja, quem fatura mais, proporcionalmente paga mais ISS.

 Alguns poderão dizer que o referido fundamento não se aplica ao SUPERSIMPLES, que – por força constitucional – é um regime diferenciado e, portanto, pode adotar a progressividade.

 No voto-vista, proferido pelo Ministro Moreira Alves, RE 562.045 / RS que acabou sufragado, em votação majoritária, pelo Plenário da Casa, ficou assentado que:

“Por outro lado, em face desse dispositivo, não se pode pretender que a expressão 'sempre que possível' se refira apenas ao caráter pessoal do imposto, e que, por isso, o princípio da capacidade contributiva seja aplicável a todos os impostos ainda quando não tenham caráter pessoal, como sustentam Américo Lacombe e José Maurício Conti, citados no voto do eminente relator. De feito, a parte final do dispositivo em causa repele essa conclusão, porque a Constituição atribui à administração tributária a faculdade de identificar o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte, 'especialmente para conferir efetividade A ESSES OBJETIVOS', ou seja, ao objetivo de que os impostos, se possível, tenham caráter pessoal e ao de que esses impostos com caráter pessoal sejam graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, certo como é que essa faculdade de identificação só tem sentido quando se trata de imposto de caráter pessoal, ou seja – na definição de GIANINI (Istituzioni di Diritto Tributario, reimpressão da 9ª ed., p.159, Dott A Giuffrè Editore, Milano, 1974) -, 'aqueles que alcançam o conjunto de rendimentos ou de bens do contribuinte, ou também uma parte destes, mas enquanto dizem respeito a uma dada pessoa, levando em conta, em medida mais ou mesmo ampla, as suas condições'. 0 mesmo não ocorre, evidentemente, com os impostos de caráter real que – também na definição de GIANINI (Ob. Cit., ibidem) – são os que 'alcançam bens singulares ou rendimentos ou também grupos de bens ou de rendimentos, considerados na sua objetividade, sem levar em conta a condição pessoal do sujeito passivo do imposto'"

5. CONCLUSÃO

 Face o presente estudo, torna-se extremamente questionável a formula adotada atualmente para o estabelecimento das alíquotas do imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN. A legislação municipal atual, cria uma lista de serviços, trazida da lei complementar 116/2003 (lei federal) e estabelece em seu anexo I que as alíquotas do ISSQN serão de 2% ou de 5% de acordo com a atividade realizada pelo contribuinte, sem levar em consideração a sua capacidade contributiva. Tal distorção já foi corrigida pelo Governo Federal, que estabeleceu na lei 123/2006 (Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte) que as empresas sujeitas ao sistema do “Simples Nacional” devem recolher o ISSQN, segundo uma tabela progressiva, de acordo com os anexos III e IV da mesma.

 Desta forma, abre precedente par o Poder Executivo Municipal propor, uma progressividade de alíquotas do qual adequar-se-ia ao Princípio da Capacidade Contributiva: a equidade e a tributação justa adequando a função social do tributo quando aplica a progressão ou regressão em função da capacidade contributiva do contribuinte possibilitando desta forma, proporcionar capacidade financeira da empresa para prover geração de emprego e renda além de promover a possibilidade de existência da empresa com uma tributação mais justa e adequada a realidade financeira da empresa.

 A arrecadação ocasionará, uma modernização de seu sistema tributário, aplicando conceitos de capacidade contributiva e de justiça fiscal, já adotado, há muito tempo, pelo Governo Federal. Fazendo com que a carga tributária se torne menos onerosa para as pessoas físicas ou jurídicas em conformidade com sua produção sócio-econômica.

O STJ manifestou-se em julgamento sobre o tema sem atacar a legalidade da criação e aplicação, o que nos parece um ponto importantíssimo pois não há o que se falar em ilegalidade quando prevista em lei municipal. Se o município instituiu a cobrança progressiva em lei própria e pode ser lei complementar, a cobrança progressiva pode ser aplicada. Tal manejo ensejará em justiça fiscal e incentivo fiscal para produção de maior gama de serviços no município sem afastar o contribuinte da legalidade tributária que tanto assola as pequenas e médias empresas no pais.