Tema dos mais relevantes juridicamente é o concernente à definição do aspecto temporal do fato gerador. Definido o momento em que se tem por ocorrido o fato gerador, além de assinalar o marco inicial da decadência nos tributos de lançamento por homologação (§ 4º, do art. 150, do CTN), identifica-se a legislação aplicável a cada caso concreto de acordo com o princípio tempus regit factum.
A respeito dispõe o art. 116 do CTN:
“Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
I – tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II – tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária”. (Parágrafo incluído pela LC nº 104, de 10.1.2001)
Esse dispositivo estabelece, de forma supletiva, o momento em que se tem por ocorrido o fato gerador. Normalmente, a própria lei definidora do fato gerador fixa esse momento, de sorte que o dispositivo sob comento só terá aplicação nas hipóteses de ausência de norma em sentido contrário do mencionado nos dois incisos. O Código ao regular a matéria distingue dois tipos de situações: a situação de fato e a situação jurídica, ambas geradoras de obrigação tributária.
O inciso I cuida de precisar o momento da ocorrência do fato gerador em se tratando da situação de fato. Esse inciso legal tem merecido críticas por parte da doutrina abalizada.
Entretanto, a inteligência do citado preceito legal é no sentido de fato juridicizado, isto é, fato jurídico ou fato jurígeno que se contrapõe ao ato ou negócio jurídico. O Código refere-se à situação de fato no sentido de um “fato ou acontecimento, ou ao conjunto de condições necessárias para a realização de um efeito jurídico”[1]. Assim, seria um absurdo pensar que situação de fato não produz efeito jurídico. Trata-se de um fato que ainda não foi categorizado por qualquer ramo do Direito, de sorte que não existe, ainda, uma definição legal de seus elementos substanciais, razão de inúmeras controvérsias doutrinária e jurisprudencial. São os casos, por exemplo, de composição gráfica para efeito de incidência do ISS, ou de entrada e saída de mercadorias para efeito de incidência de impostos sobre o comércio exterior.
Nesses casos, dispõe o Código que considera-se ocorrido o fato gerador desde o momento em que se verifiquem as circunstancias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios. No caso do primeiro exemplo dado, no momento em que o prestador do serviço executar materialmente a composição gráfica tem-se por ocorrido o fato gerador.
O inciso II fixa o momento da ocorrência do fato gerador em se tratando de uma situação jurídica, o que se dá desde a época em que esteja definitivamente constituída, nos termos do direito aplicável. Aqui sim, o Código se refere, não ao fato jurídico, mas, ao ato ou negócio jurídico já categorizado por outro ramo do Direito.
O intérprete, para precisar o aspecto temporal do fato gerador da obrigação tributária, deve buscar no direito comum o alcance e conteúdo da situação jurídica referida (ato ou negócio jurídico). Por exemplo, quando o art. 35, do CTN se refere ao imposto sobre “transmissão de bens imóveis” devemos buscar no Código Civil, mais precisamente, no seu art. 1.245 o conceito legal de transmissão de bens imóveis, que se dá com o registro do título translativo no Registro de Imóveis.
Daí a inconstitucionalidade da exigência do ITBI no ato da lavratura da escritura de compra e venda, como consta da legislação tributária de vários municípios.
De fato, tanto o conceito de transmissão, quanto o conceito de bem imóvel estabelecidos no Código Civil são vinculantes dentro do Direito Tributário, porque são institutos ou categorias utilizados pela Constituição Federal para definir competência impositiva municipal (art. 156, I). Donde a vinculação desses conceitos (art. 110, do CTN). Por isso, o STJ já pacificou o assunto fixando o entendimento de que o ITBI só é devido sobre transações registradas no Cartório de Registro competente, que implique efetiva transmissão de propriedade imobiliária[2].
Informações Sobre o Autor
Kiyoshi Harada
Especialista em Direito Tributário e em Ciência das Finanças pela FADUSP. Professor de Direito Tributário, Administrativo e Financeiro em várias instituições de ensino superior. Conselheiro do Instituto dos Advogados de São Paulo. Presidente do Centro de Pesquisas e Estudos Jurídicos. Ex Procurador-Chefe da Consultoria Jurídica do Município de São Paulo, Titular da cadeira nº 20 (Ruy Barbosa Nogueira) da Academia Paulista de Letras Jurídicas. Acadêmico, Titular da cadeira nº 7 (Bernardo Ribeiro de Moraes) da Academia Brasileira de Direito Tributário. Acadêmico, Titular da cadeira nº 59 (Antonio de Sampaio Dória) da Academia Paulista de Direito. Sócio fundador do escritório Harada Advogados Associados. Ex-Procurador Chefe da Consultoria Jurídica do Município de São Paulo.
